Глава 25 НК РФ (статьи 246–280) регулирует порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций — одного из основных федеральных налогов, формирующих доходную часть бюджетов всех уровней. Ниже представлен подробный структурированный разбор ключевых положений главы с учетом изменений, вступивших в силу с 1 января 2025 года (Федеральный закон от № 389-ФЗ) и актуальных на .

Общие положения и налогоплательщики (ст. 246–247 НК РФ)

Кто платит налог

• Российские организации (юридические лица, созданные по законодательству РФ) — с всей полученной прибыли (вне зависимости от источника происхождения доходов).
• Иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянное представительство — с прибыли, отнесенной к постоянному представительству.
• Иностранные организации, не имеющие постоянного представительства в РФ, но получающие доходы от источников в РФ — с указанных доходов (обычно удерживается налоговым агентом по ставке 20% / 15% / 10% в зависимости от вида дохода).

Организации, освобожденные от налога (п. 2 ст. 246 НК РФ)

Полностью освобождаются от уплаты налога на прибыль (при выполнении условий):

• Участники проектов на территориях передовых спецэкономических зон (ПСЭЗ) и спецэкономических зон (СЭЗ) определенных типов.
• Организации-жители Сколково.
• Участники Территорий опережающего социально-экономического развития (ТОР) и Островов Оккупации (Остров Рудный и др.).
• Организации, применяющие автоматизированную упрощенную систему налогообложения (АУСН) — доходы по АУСН не включаются в базу НП.
• Религиозные организации — в отношении доходов, направленных на уставную деятельность (п. 2 ст. 251 НК РФ).

Налоговая база: структура и порядок определения (ст. 247–251, 274.1 НК РФ)

С 2025 года налоговая база имеет двухуровневую структуру, что критически важно для применения прогрессивной шкалы ставок.

База по основным ставкам (Общая база)

Определяется как разница между суммой доходов (реализационные + внереализационные) и суммой расходов, уменьшенная на сумму убытков прошлых лет (переносимых бессрочно, но с ограничением 50% от базы текущего периода, ст. 283 НК РФ).

Доходы (ст. 248–250 НК РФ):

• Доходы от реализации (товаров, работ, услуг, имущественных прав). Момент возникновения — отгрузка/передача (начисление), для ВЭД — таможенная декларация.
• Внереализационные доходы (проценты, дивиденды, аренда, роялти, курсовые разницы, доходы от участия в других организациях, страховые выплаты и др.).
• Не учитываются: целевые поступления НКО на уставную деятельность (п. 2 ст. 251 НК РФ), взносы участников в имущество ООО/АО, безвозмездно полученное имущество (кроме случаев ст. 251 НК РФ), доходы по АУСН.

Расходы (ст. 252, 254–255, 262–265, 268–270, 272–273 НК РФ):

• Должны быть экономически обоснованными, документально подтвержденными и связанными с получением доходов;
• Учет по накоплению (признание в отчетном периоде, к которому они относятся).
• Разделение на прямые (прямо связанные с конкретным объектом реализации) и косвенные (распределяются пропорционально прямым затратам или иной базе).
• Невычетные расходы (ст. 270 НК РФ): представительские расходы (лимит 4% от фонда оплаты труда), проценты по контролируемому долгу (сверх норм тонкой капитализации), штрафы/пени/исполнительский сбор, расходы на приобретение неамортизируемого имущества (земли), расходы на оплату труда сверх установленных лимитов (для налоговых агентов по НДФЛ нерезидентов) и др.

База по специальным ставкам (Отдельная база)

Выделяется отдельно и не смешивается с общей базой. К ней относятся доходы, облагаемые по ставкам, отличным от базовых (20% / 25%):

• Дивиденды от российских организаций (ставка 13% / 15% для налоговых резидентов РФ / нерезидентов).
• Доходы нерезидентов без ПП в РФ (ставки 10%, 15%, 20%, 30% в зависимости от вида дохода).
• Доходы в виде процентов по государственным/муниципальным ценным бумагам (ставка 15% / 0% для определенных категорий).
• Прибыль от участия в договорах разделения продукции (ДРП/ДРИП/СРИ), специальные ставки 0% / 5% / 10% / 20% в зависимости от условий.
• Прибыль организаций-жителей СЭЗ/ТОР/ПСЭЗ/Острова Оккупации (ставка 0% / 5% / 17.5% в зависимости от срока и вида деятельности).
• Прибыль ИТ-компаний (аккредитованных Минцифры) — ставка 0% (при выполнении критериев: доля доходов от ИТ-деятельности > 90%, фонд оплаты труда и т.д.).

Ставки налога на прибыль (ст. 284 НК РФ в ред. ФЗ-389 от )

Это самый значительный блок изменений 2025 года. Введена прогрессивная шкала для основной базы (РФ).

Прогрессивная шкала для российских организаций и ПП нерезидентов (основная база)

Важно: Пороговые значения (2 млн, 5 млн, 10 млн, 50 млн руб;) не индексируются инфляцией. Налог рассчитывается кумулятивно от начала года (нарастающим итогом) по каждому порогу.

Распределение налога по бюджетам (п. 2 ст. 284 НК РФ)

• Федеральный бюджет: 3% (для базы до 2 млн руб. — фактически 0% до 2025 г., теперь 3% уходит в ФБ, 14% в СБ).
• Субъектов РФ (региональный бюджет): Остаток ставки (14%, 17%, 19%, 22% соответственно).
• Субъекты РФ могут снижать свою долю ставки до 13.5% (т.е. общая ставка минимально 16.5% для первой ступени) для отдельных категорий налогоплательщиков (инвестиционные проекты, СМСП и др.).

Специальные ставки (отдельная база)

• 0% — ИТ-компании, жители ПСЭЗ/ТОР/Острова Оккупации (в пределах квот/сроков), доходы по определенным госбумагам.
• 5% — Жители СЭЗ промышленно-производственного типа (первые 5-10 лет), некоторые ДРП.
• 10% — Дивиденды для нерезидентов (если нет ДСН), проценты по госбумагам для нерезидентов, некоторые виды доходов по ДРП.
• 13% / 15% — Дивиденды для резидентов / нерезидентов РФ.
• 15% — Прибыль иностранных организаций от деятельности в РФ через ПП (если ДСН не предусматривает иное), доходы нерезидентов без ПП (фрахт, роялти и др.).
• 20% — Базовая ставка для нерезидентов без ПП (общий случай), доходы в виде процентов по облигациям для нерезидентов.
• 30%, Доходы нерезидентов-физических лиц (не налоговые резиденты РФ) в виде дивидендов, процентов, выигрышей и др. (для организаций-нерезидентов 30% применяется редко, в основном к доходам физлиц).

Амортизация и учет имущества (ст. 256–260 НК РФ)

• Объекты: Основные средства (ОС), нематериальные активы (НМА), вложения в арендованное имущество. Стоимость > 100 000 руб. и срок полезного использования > 12 мес.
• Группы амортизации (1–10): Определяются Классификацией (Постановление Правительства РФ № 1/11). Сроки полезного использования устанавливаются организацией самостоятельно в пределах группы.
• Методы: Линейный (для всех) и нелинейный (только для 3–10 групп, коэф. ускорения до 3.0). Метод не меняется в течение срока использования.
• Бонусная амортизация (п. 5 ст. 258 НК РФ): 30% от первоначальной стоимости в месяц ввода в эксплуатацию для ОС 3–7 групп (новых, ранее не применявшихся в РФ). С 2025 г. расширено на определенное высокотехнологичное оборудование.
• Амортизация НМА: Только линейный метод. Срок — срок действия патента/программы/договора или 10 лет (если срок не определен).

Специальные режимы и льготы (ст. 274.1, 284.1–284.5 НК РФ)

ИТ-компании (Ставка 0%)

• Аккредитация в реестре Минцифры РФ.
• Доля доходов от ИТ-деятельности (разработка ПО, БД, ИИ, кибербезопасность и др.) — не менее 90%.
• Фонд оплаты труда (ФОТ) ИТ-специалистов, не менее 60% от общего ФОТ (для малого бизнеса — 45%).
• Среднесписочная численность — не менее 7 человек (для малого бизнеса — 3 человека).
• Отсутствие задолженностей по налогам/сборам свыше 3000 руб.

Участники СЭЗ, ТОР, ПСЭЗ, Острова Оккупации

Ставки 0%, 5%, 17.5% в зависимости от срока регистрации и вида деятельности. Требуется выполнение инвестиционных обязательств и критериев (численность, ФОТ, объем инвестиций).

Малые и средние предприятия (МСП)

• Право на снижение авансовых платежей (п. 6 ст. 286 НК РФ) — уплата на основании фактической прибыли за 1 квартал, полгода, 9 месяцев (без расчета авансовых платежей по результатам прошлого года).
• Снижение региональной ставки до 13.5% (общая 16.5%) по решению закона субъекта РФ.

Порядок расчета и уплаты налога (ст. 285–288 НК РФ)

Налоговый период и отчетные периоды

• Налоговый период: Календарный год.
• Отчетные периоды: 1 квартал, полгода, 9 месяцев.

Авансовые платежи

Рассчитываются нарастающим итогом от начала года по результатам каждого отчетного периода.

• Общий порядок: Налог за отчетный период = (Налог нарастающим итогом) — (Сумма авансовых платежей за предыдущие периоды).
• Для МСП (п. 6 ст. 286 НК РФ): Авансовый платеж = Налоговая база отчетного периода × Ставка. Без привязки к прошлому году.
• Сроки уплаты: Не позднее 28-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.

• Срок сдачи декларации: До 28 марта года, следующего за отчетным (для 2025 года — до );
• Срок уплаты итогового налога: До 28 марта (для организаций) / до 28 апреля (для МСП, п. 7 ст. 286 НК РФ).
• Декларация сдается исключительно в электронном виде через ЭДО/ЛК ИФНС.

Учет убытков прошлых лет (ст. 283 НК РФ)

• Убытки переносятся бессрочно.
• Ограничение: в каждом налоговом периоде убытком можно уменьшить базу не более чем на 50%.
• Порядок списания: по очереди (сначала старейшие).
• Не подлежат переносу убытки от операций с ценными бумагами/производными (учет отдельно), убытки от деятельности по ДРП/СРИ (учет отдельно по каждому договору).

Контролируемые сделки и Трансфертное ценообразование (ст. 105.1–105.16, 284 НК РФ)

Хотя нормы вынесены в Гл. 25.1 (ст. 105;1–105.16), они напрямую влияют на базу НП.

• Сделки: Межзависимые стороны, сделки с оффшорами, ВЭД сверх 60 млн руб. в год с одной контрагентом, сделки по ДРП/СРИ.
• Методы определения рыночной цены: Сравниваемая неконтролируемая цена (СНК), Перепродажи (СП), Стоимость плюс (ССП), Чистая маржа (МЧМ), Разделения прибыли (МРП).
• Документирование: Уведомление о контролируемых сделках (до 20 мая), Обоснование цен (по требованию за 30 дней), Отчет по странам (CbCR) — для крупных МНГ (выручка > 50 млрд руб./750 млн евро).
• Последствия: Начисление доп. налога, пени, штрафов (20/40%) при занижении доходов/завышении расходов.

Особенности учета отдельных видов доходов и расходов (2025–2026 гг.)

Дивиденды (п. 3 ст. 284, ст. 275.1 НК РФ)

• Исключаются из базы (ставка 0%), если получатель владеет не менее 50% акций/долей непрерывно в течение 365 дней и доля в УК > 500 млн руб. (п. 3 ст. 284 НК РФ).
• Иначе — ставка 13% (резиденты) / 15% (нерезиденты).
• Дивиденды от иностранных организаций: кредит за налог, удержанный у источника (до суммы налога НП в РФ по этим дивидендам).

Проценты по долговым обязательствам (ст. 269 НК РФ)

• Ограничение вычета процентов по контролируемому долгу (тонкая капитализация): соотношение долг/капитал > 3 (для банков/лизинга > 12.5). Излишек процентов — невычетные расходы (переносятся на будущие периоды бессрочно).
• Ограничение по чистым процентным расходам (EBITDA-правило, п. 1.1 ст. 269 НК РФ): вычет процентов ограничен 30% от EBITDA налога (при чистых процентных расходах > 3 млн руб./год). Непримененные проценты переносятся бессрочно.

Резервы (ст. 266, 267, 267.1 НК РФ)

• Резерв под сомнительные долги: Создается по итогам квартала, не более 10% от остатков дебиторской задолженности (для банков — по специальным правилам ЦБ).
• Резерв под отпускные выплаты: Ежемесячно 1/12 от плановых затрат на оплату отпусков следующего года.
• Резерв под ремонт основных средств: Ежемесячно в пределах нормы амортизации (для линейного метода) или 10% от амортизации (для нелинейного).

Налоговый учет vs Бухгалтерский учет (ПБУ 18/02, ФСБУ 26)

Различия приводят к возникновению временных (VR/VO) и постоянных (PR/PO) разниц.

• Постоянные разницы (ПР/ПО): Доходы/расходы, учитываемые только в налоговом или только в бухгалтерском учете (штрафы, представительские расходы сверх нормы, дивиденды полученные, доходы по госбумагам). Влияют на налог текущего периода.
• Временные разницы (ВР/ВО): Различия в сроках признания доходов/расходов или порядке амортизации. Образуют отложенный налоговый актив (ОНА) и отложенную налоговую обязательность (ОНО).
• ОНА признается только при уверенности в получении будущей налогооблагаемой прибыли для ее реализации.

Актуальные изменения 2025–2026 гг. (Чек-лист для проверки)

1. Прогрессивная шкала ставок (17% / 20% / 22% / 25%) — пересчет авансовых платежей нарастающим итогом с учетом порогов.
2. Снижение базовой ставки до 17% для базы до 2 млн руб. (ранее 20%).
3. Изменение распределения: 3% — ФБ, остаток — СБ (ранее 3% ФБ / 17% СБ при ставке 20%).
4. Бонусная амортизация 30% для нового оборудования 3–7 групп (расширен перечень высокотехнологичного ОС).
5. Кредит по инвестициям (КИ): Продлен срок действия до 2028 г., расширены категории имущества (в т.ч. НМА, права на результаты РИД). Ставка кредита — 10–50% от стоимости (в пределах налога).
6. Электронное взаимодействие: Обязательная сдача деклараций и уведомлений только в электронном виде.
7. Учет убытков: Сохранено ограничение 50% базы текущего периода.
8. Трансфертное ценообразование: Ужесточение требований к обоснованию цен по сделкам с «дружественными» юрисдикциями и оффшорами.

Типичные ошибки и риски при налоговом аудите

• Неверное разделение баз: Смешивание основной базы и базы по специальным ставкам (дивиденды, доходы нерезидентов) — приводит к неверному расчету прогрессивной шкалы.
• Игнорирование EBITDA-лимита по процентам: Неучет ограничения 30% от EBITDA для крупных групп компаний.
• Документальное подтверждение расходов: Отсутствие первичных документов, актов приема-передачи, подтверждающих хозяйственный смысл операции (п. 1 ст. 252 НК РФ).
• Амортизация: Неверное определение группы амортизации, смена метода без оснований, учет амортизации на невостребованных ОС.
• Резервы: Создание резерва под сомнительные долги без соблюдения сроков задолженности (> 90 дней) или превышение лимита 10%.
• Контролируемые сделки: Несдача уведомления к 20 мая, отсутствие обоснования цен к моменту требования (30 дней).

Глава 25 НК РФ в редакции 2025–2026 гг. представляет собой сложную систему с прогрессивной шкалой ставок, жестким разделением на основную и специальные базы, развитым аппаратом льгот для приоритетных отраслей (ИТ, высокие технологии, новые территории) и усиленным контролем за трансфертным ценообразованием и процентными расходами.

Для корректного расчета налога на прибыль в 2026 году организации должны:

1. Настроить налоговый учет на раздельный сбор баз (основная / специальные ставки).
2. Автоматизировать расчет налога нарастающим итогом с контролем порогов 2 / 5 / 10 / 50 млн руб.
3. Проводить регулярный мониторинг выполнения условий льгот (ИТ, СЭЗ, КИ, МСП).
4. Обеспечивать полноту документации по контролируемым сделкам и процентным ограничениям (EBITDA, тонкая капитализация).
5. Своевременно сдавать декларацию и уведомления в электронном виде.

Рекомендация: Данная статья носит обзорный характер. Для применения к конкретной ситуации необходимо обращаться к тексту НК РФ, актуальным разъяснениям ФНС (Письма, Информационные письма) и судебной практике, а также консультироваться с профессиональными налоговыми советниками.