Работодатель обязан выплатить отпускные не позднее чем за три календарных дня до начала отпуска (статья 136 Трудового кодекса РФ). Если этот срок нарушен, работнику полагается денежная компенсация (проценты) за каждый день просрочки. Возникает закономерный вопрос: как такая выплата облагается налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) и страховыми взносами? Разберёмся подробно.

Правовая основа выплаты компенсации

Обязанность работодателя выплатить компенсацию закреплена в статье 236 ТК РФ. Согласно этой норме, при нарушении установленного срока выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и (или) других выплат, причитающихся работнику, работодатель обязан выплатить их с уплатой процентов (денежной компенсации) в размере не ниже 1/150 действующей в это время ключевой ставки Центрального банка РФ от невыплаченных в срок сумм за каждый день задержки.

Ключевые особенности компенсации:

• начисляется начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчёта включительно;
• выплачивается независимо от наличия вины работодателя;
• размер может быть повышен коллективным договором, локальным нормативным актом или трудовым договором;
• обязанность выплаты возникает автоматически, заявление работника не требуется.

Обложение НДФЛ

Это самый дискуссионный вопрос. Согласно пункту 1 статьи 217 НК РФ, не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством РФ компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, — в пределах норм, установленных законодательством.

Позиция Минфина и ФНС

Минфин России в ряде писем (например, письмо от № 03-04-05/11096 и более поздние разъяснения) указывал, что компенсация за задержку выплат, предусмотренная статьёй 236 ТК РФ, освобождается от НДФЛ, если она выплачивается в минимальном размере, установленном Трудовым кодексом (1/150 ключевой ставки). Если же работодатель выплачивает компенсацию в повышенном размере, установленном локальными актами, то сумма превышения, по мнению ведомства, подлежит обложению НДФЛ.

Судебная практика

Суды нередко занимают более выгодную для работников позицию: компенсация по статье 236 ТК РФ является мерой материальной ответственности работодателя и не является доходом работника в экономическом смысле, поэтому НДФЛ облагаться не должна вовсе — независимо от размера. Однако на практике безопаснее руководствоваться официальной позицией Минфина и ФНС.

Практический вывод по НДФЛ

1. Компенсация в размере, рассчитанном исходя из 1/150 ключевой ставки ЦБ РФ, — НДФЛ не облагается.
2. Компенсация в повышенном размере (по коллективному или трудовому договору) — сумма превышения над минимальной нормой облагается НДФЛ по ставке 13% (15% при превышении порогового дохода).
3. В справке о доходах необлагаемая компенсация отражается с соответствующим кодом вычета либо не отражается вовсе (по разъяснениям ФНС полностью необлагаемые выплаты можно не показывать).

Страховые взносы

Ситуация со страховыми взносами отличается от НДФЛ.

Позиция контролирующих органов

Минфин и ФНС настаивают: компенсация за задержку отпускных облагается страховыми взносами в общеустановленном порядке. Аргумент — выплата производится в рамках трудовых отношений, а в перечне необлагаемых сумм (статья 422 НК РФ) компенсация по статье 236 ТК РФ прямо не поименована.

Позиция Верховного Суда

Верховный Суд РФ (например, Определение от № 307-ЭС20-22546 и более ранняя практика) неоднократно указывал, что денежная компенсация за задержку выплат является мерой материальной ответственности работодателя за нарушение прав работника, а не оплатой труда. Следовательно, она не относится к объекту обложения страховыми взносами и взносами не облагается.

Что делать работодателю

• Безопасный вариант: начислить страховые взносы на всю сумму компенсации — это исключит доначисления и пени при проверке.
• Вариант с риском спора: не начислять взносы, опираясь на судебную практику, но быть готовым отстаивать позицию в налоговом споре.

Взносы на травматизм

По взносам на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний ситуация аналогична: ФСС (ныне, Социальный фонд России) считает компенсацию облагаемой выплатой, однако суды поддерживают противоположный подход. Формально в перечне необлагаемых выплат (статья 20.2 Закона № 125-ФЗ) такая компенсация не упомянута.

Налог на прибыль и УСН

Вопрос учёта компенсации в расходах также неоднозначен:

• Позиция Минфина: компенсация за задержку выплат не связана с условиями труда и не может учитываться в расходах на оплату труда (пункт 3 статьи 255 НК РФ), а также не является внереализационным расходом. Следовательно, в расходах по налогу на прибыль она не учитывается.
• Судебная практика: некоторые суды допускают учёт компенсации во внереализационных расходах как санкции за нарушение договорных обязательств (подпункт 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ), но эта позиция рискованна.
• При УСН «доходы минус расходы» перечень расходов закрытый, и компенсация по статье 236 ТК РФ в нём прямо не названа, поэтому учитывать её небезопасно.

Бухгалтерский учёт

Типовые проводки при начислении и выплате компенсации:

• Дт 91-2 Кт 73 — начислена компенсация за задержку отпускных (прочие расходы);
• Дт 73 Кт 68 — удержан НДФЛ с суммы превышения (при наличии);
• Дт 91-2 Кт 69 — начислены страховые взносы (если принято решение их начислять);
• Дт 73 Кт 50 (51) — компенсация выплачена работнику.

Пример расчёта

Допустим, отпускные в размере 50 000 руб. выплачены с задержкой 10 дней, ключевая ставка ЦБ РФ — 16% годовых.

Компенсация = 50 000 × 16% / 150 × 10 = 533,33 руб.

Эта сумма в пределах минимальной нормы НДФЛ не облагается. Если работодатель по локальному акту выплатил, например, 1 000 руб., то с разницы 466,67 руб. следует удержать НДФЛ.

Ответственность работодателя

Помимо компенсации, за задержку отпускных работодателю грозит:

• административная ответственность по части 6 статьи 5.27 КоАП РФ — штраф для организаций от 30 000 до 50 000 руб., для должностных лиц — от 10 000 до 20 000 руб.;
• при повторном нарушении — повышенные штрафы и возможная дисквалификация руководителя;
• при длительной задержке (свыше 2 месяцев) — возможна уголовная ответственность по статье 145.1 УК РФ.

1. Компенсация за задержку отпускных в минимальном размере по статье 236 ТК РФ не облагается НДФЛ; сумма превышения облагается.
2. По страховым взносам официальная позиция — облагать, судебная — не облагать; выбор подхода определяет уровень налоговых рисков.
3. В расходах по налогу на прибыль и при УСН компенсацию учитывать рискованно.
4. Работодателю выгоднее выплачивать отпускные вовремя: это исключает компенсацию, штрафы и споры с проверяющими.

Обратите внимание: налоговое законодательство и разъяснения контролирующих органов периодически меняются. Перед принятием решений рекомендуется проверить актуальность норм и при необходимости проконсультироваться со специалистом.