Организация может выступать не только налогоплательщиком налога на прибыль‚ но и налоговым агентом — лицом‚ которое обязано исчислить‚ удержать у налогоплательщика и перечислить налог в бюджет. Такие ситуации возникают нечасто‚ но требуют особого внимания бухгалтера‚ поскольку порядок учета агентского налога отличается от учета собственного налога на прибыль организации.

Когда организация становится налоговым агентом по налогу на прибыль

Согласно статье 24 НК РФ‚ налоговый агент обязан правильно и своевременно исчислять‚ удерживать из средств‚ выплачиваемых налогоплательщикам‚ и перечислять налоги в бюджет. По налогу на прибыль организация признается налоговым агентом в следующих случаях:

• Выплата дивидендов российским и иностранным организациям‚ а также физическим лицам (п. 3 ст. 275 НК РФ);
• Выплата доходов иностранной организации‚ не осуществляющей деятельность через постоянное представительство в РФ (ст. 309‚ 310 НК РФ). Это могут быть:
  • проценты по долговым обязательствам;
  • роялти за использование интеллектуальной собственности;
  • доходы от продажи недвижимости‚ находящейся на территории РФ;
  • доходы от аренды имущества‚ используемого на территории РФ;
  • доходы от продажи акций (долей) российских организаций‚ более 50% активов которых состоит из недвижимости в РФ;
  • иные аналогичные доходы.
• Выплата доходов по государственным и муниципальным ценным бумагам в отдельных случаях.

Основные обязанности налогового агента

Налоговый агент по налогу на прибыль обязан:

1. Исчислить сумму налога при каждой выплате дохода налогоплательщику;
2. Удержать налог из выплачиваемого дохода;
3. Перечислить удержанный налог в бюджет (на единый налоговый счет, ЕНС) в установленный срок;
4. Вести учет начисленных и удержанных сумм по каждому налогоплательщику;
5. Представлять в налоговую инспекцию налоговый расчет (декларацию) с заполненным разделом‚ посвященным агентским обязанностям;
6. В течение одного месяца сообщать в налоговый орган о невозможности удержать налог (подп. 2 п. 3 ст. 24 НК РФ). Для этого бухгалтер готовит сообщение о невозможности удержания налога‚ например‚ при выплате дивидендов в неденежной форме.

Ставки налога‚ удерживаемого агентом

При применении пониженной ставки по международному договору иностранная организация должна подтвердить свое постоянное местонахождение в соответствующем государстве и фактическое право на получение дохода.

Бухгалтерский учет у налогового агента: проводки

Для учета расчетов с бюджетом по налогу на прибыль применяется счет 68 «Расчеты по налогам и сборам». Рекомендуется открыть отдельный субсчет‚ например 68.34 «Налог на прибыль при исполнении обязанностей налогового агента»‚ чтобы отделить агентский налог от собственного налога организации.

Пример 1. Выплата дохода иностранной организации

Договор на покупку программного обеспечения заключен с иностранной фирмой — нерезидентом‚ не имеющей постоянного представительства в РФ. Стоимость ПО, 100 000 руб. Налог на прибыль у источника выплаты, 20% (20 000 руб.). Контрагенту перечислено 80 000 руб.

Проводки:

• Дт 60 (76) — Кт 68.34 — 20 000 руб. — удержан налог на прибыль с дохода иностранной организации;
• Дт 60 (76), Кт 52 (51) — 80 000 руб. — перечислена оплата контрагенту за вычетом удержанного налога;
• Дт 68.34 — Кт 51 — 20 000 руб., налог перечислен в бюджет (на ЕНС).

Обратите внимание: факт списания денег с расчетного счета в бюджет отражается через счет 51. Сумма в проводке соответствует сумме фактического перечисления налога.

Пример 2. Выплата дивидендов

Организация начислила дивиденды учредителю — российской организации в сумме 1 000 000 руб. Налог по ставке 13% — 130 000 руб.

• Дт 84 — Кт 75.2 (70) — 1 000 000 руб. — начислены дивиденды;
• Дт 75.2 (70) — Кт 68.34 — 130 000 руб. — удержан налог на прибыль налоговым агентом;
• Дт 75.2 (70) — Кт 51 — 870 000 руб., выплачены дивиденды за вычетом налога;
• Дт 68.34 — Кт 51 — 130 000 руб. — налог перечислен в бюджет.

Налоговый учет и отчетность

Налоговый агент обязан отразить удержанные суммы в налоговой декларации по налогу на прибыль:

• при выплате дивидендов — заполняется Лист 03 декларации;
• при выплате доходов иностранным организациям — представляется налоговый расчет о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов (утвержден приказом ФНС России).

Отчетность представляется по итогам каждого отчетного (налогового) периода‚ в котором производилась выплата дохода‚ независимо от того‚ когда налог был фактически перечислен.

Особенности учета в 1С:Бухгалтерии

Область учета налогового агента по налогу на прибыль в программе 1С:Бухгалтерия 8 (ред. 3.0) автоматизирована не полностью‚ поэтому операции часто отражаются вручную:

1. Удержание налога оформляется документом «Операция‚ введенная вручную» с проводкой Дт 60 (75.2) — Кт 68.34;
2. Перечисление налога отражается документом «Списание с расчетного счета» с видом операции «Уплата налога»;
3. Для корректного заполнения декларации данные по агентскому налогу вводятся в соответствующие разделы (Лист 03‚ налоговый расчет по доходам иностранных организаций).

Отличие агентского налога от собственного налога на прибыль

Важно не смешивать два вида учета:

• Собственный налог на прибыль организации начисляется проводкой Дт 99 — Кт 68.04 (с применением ПБУ 18/02 — с отражением УНР/УНД‚ ПНА‚ ПНО‚ ОНА‚ ОНО);
• Агентский налог не влияет на финансовый результат организации-агента: он удерживается из дохода налогоплательщика и отражается через расчеты с контрагентом (счета 60‚ 75‚ 76). ПБУ 18/02 к агентскому налогу не применяется.

Ответственность налогового агента

За неисполнение обязанностей налогового агента предусмотрена ответственность:

• Штраф по ст. 123 НК РФ — 20% от суммы‚ подлежащей удержанию и перечислению;
• Пени за несвоевременное перечисление налога;
• Доначисление налога‚ если он не был удержан и не может быть взыскан с налогоплательщика.

Учет налогового агента по налогу на прибыль — специфическая область‚ требующая внимательности: необходимо правильно определить момент возникновения агентских обязанностей‚ применить верную ставку (с учетом международных соглашений)‚ своевременно удержать и перечислить налог‚ а также корректно заполнить отчетность. Раздельный учет агентского и собственного налога на отдельных субсчетах счета 68 поможет избежать ошибок и претензий со стороны налоговых органов.