Субсидии — одна из форм государственной поддержки бизнеса, которая в последние годы приобретает всё большее значение для российских организаций. Порядок отражения субсидий в бухгалтерском учёте и их налогообложения вызывает множество вопросов у бухгалтеров и руководителей. Особый интерес представляет ситуация, когда субсидии отражаются в составе добавочного капитала организации. В данной статье мы подробно рассмотрим, что такое добавочный капитал, как субсидии могут в нём отражаться, какие нормативные акты регулируют этот процесс и какие налоговые последствия возникают у получателя поддержки.

Понятие добавочного капитала

Добавочный капитал — это составная часть собственного капитала организации, которая отражается в разделе III «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса (строка 1350). В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учёта (Приказ Минфина России от № 94н) для обобщения информации о добавочном капитале предназначен счёт 83 «Добавочный капитал».

Традиционно на счёте 83 отражаются:

• прирост стоимости внеоборотных активов в результате их дооценки;
• сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью акций (эмиссионный доход), полученной при формировании уставного капитала акционерного общества;
• курсовые разницы, связанные с формированием уставного капитала в иностранной валюте;
• суммы налога на добавленную стоимость, восстановленные учредителем при передаче имущества в уставный капитал;
• иные аналогичные поступления, прямо поименованные в нормативных актах.

Что такое субсидии и каковы их виды

Субсидия — это финансовая помощь, предоставляемая на безвозмездной и безвозвратной основе из бюджетов различных уровней (федерального, регионального, местного), а также из государственных внебюджетных фондов. Субсидии предоставляются, как правило, на целевые цели и при условии долевого финансирования со стороны получателя.

Основные виды субсидий для коммерческих организаций:

1. Субсидии на возмещение затрат — на компенсацию уже понесённых или планируемых расходов (например, части затрат на уплату процентов по кредитам, на приобретение оборудования, на создание рабочих мест).
2. Субсидии на возмещение недополученных доходов, например, при государственном регулировании цен на продукцию или услуги.
3. Субсидии на финансирование капитальных вложений — на приобретение, строительство, модернизацию основных средств.
4. Имущественные субсидии — передача имущества в собственность организации.

Бухгалтерский учёт субсидий

Общий порядок (ПБУ 13/2000)

Бухгалтерский учёт государственной помощи регулируется ПБУ 13/2000 «Учёт государственной помощи» (Приказ Минфина России от № 92н). Согласно этому положению, бюджетные средства принимаются к учёту при наличии уверенности в том, что условия их предоставления будут выполнены и средства будут фактически получены.

Типовые проводки при получении субсидий:

• Дт 76 Кт 86 — отражена задолженность по предоставлению бюджетных средств (на дату подписания соглашения/уведомления);
• Дт 51 (08, 10) Кт 76 — фактически получены бюджетные средства;
• Дт 86 Кт 98 — бюджетные средства, направленные на финансирование капитальных вложений, отражены как доходы будущих периодов;
• Дт 98 Кт 91 — по мере начисления амортизации по приобретённым за счёт субсидии основным средствам признаются прочие доходы;
• Дт 86 Кт 91 — субсидии на возмещение текущих расходов признаны прочими доходами.

Когда субсидии отражаются в добавочном капитале

Стандартный порядок ПБУ 13/2000 предполагает отражение субсидий через счета 86 «Целевое финансирование» и 98 «Доходы будущих периодов» с последующим признанием доходов. Однако в ряде случаев субсидии и иные поступления могут отражаться непосредственно в составе добавочного капитала (счёт 83):

• Имущественные взносы государства в имущество государственных корпораций, госкомпаний и фондов, созданных на основании федеральных законов, когда формирование уставного капитала не предусмотрено. Такие поступления увеличивают собственный капитал, минуя счёт прибылей и убытков.
• Вклады собственников (участников) в имущество организации, оформленные как безвозмездная помощь, в соответствии с методологическими рекомендациями могут отражаться по кредиту счёта 83, если это предусмотрено учётной политикой и не противоречит нормативным актам.
• Безвозмездно полученное имущество от собственника, владеющего более чем 50% уставного капитала, — в ряде методологических подходов такие поступления рассматриваются как вклад в капитал, а не как доход.

Отражение субсидии в добавочном капитале означает, что она не проходит через финансовый результат организации: не увеличивает ни бухгалтерскую, ни (при соблюдении условий) налоговую прибыль текущего периода, а напрямую увеличивает чистые активы.

Налоговый учёт субсидий

Общее правило

По общему правилу субсидии, полученные коммерческой организацией, включаются в состав внереализационных доходов (п. 1 ст. 250, п. 2 ст. 249 НК РФ) и облагаются налогом на прибыль. При этом Налоговый кодекс устанавливает особый порядок признания:

• субсидии на возмещение текущих расходов признаются доходом на дату зачисления средств на расчётный счёт;
• субсидии на приобретение амортизируемого имущества признаются доходом по мере начисления амортизации;
• субсидии на возмещение ранее понесённых расходов признаются доходом единовременно на дату их зачисления.

Субсидии, не учитываемые в налоговой базе (ст. 251 НК РФ)

Статья 251 НК РФ содержит перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы. К ним, в частности, относятся:

• взносы (вклады) в уставный (складочный) капитал организации, включая эмиссионный доход (пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ);
• имущественные взносы Российской Федерации и Банка России в имущество госкорпораций, госкомпаний и фондов (пп. 3.2 п. 1 ст. 251 НК РФ);
• имущество, полученное безвозмездно от участника, доля которого превышает 50% уставного капитала (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ),, при условии, что имущество не передаётся третьим лицам в течение года;
• средства целевого финансирования, поименованные в п. 2 ст. 251 НК РФ.

Важно отметить, что в ряде норм прямо делается оговорка «за исключением субсидий» — например, в пп. 3.5 п. 1 ст. 251 НК РФ применительно к имуществу, полученному управляющими компаниями территорий опережающего развития. Это подчёркивает: законодатель, как правило, рассматривает субсидии как облагаемый доход, если иное прямо не установлено.

НДС

С 2018 года субсидии из бюджетов, предоставленные в связи с применением государственных регулируемых цен или льгот отдельным потребителям, не облагаются НДС (пп. 2 п. 1 ст. 146, ст. 154 НК РФ). Однако «входной» НДС по товарам (работам, услугам), приобретённым за счёт субсидий, к вычету не принимается, а учитывается в стоимости приобретений либо покрывается за счёт самой субсидии (пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Влияние на чистые активы и отчётность

Отражение субсидий в добавочном капитале имеет существенные последствия для финансовой отчётности:

• Чистые активы организации увеличиваются сразу в момент получения поддержки, что важно для соблюдения требований законодательства (например, о соотношении чистых активов и уставного капитала);
• финансовый результат (прибыль) текущего периода не искажается разовым поступлением;
• улучшаются показатели финансовой устойчивости: коэффициент автономии, обеспеченности собственными оборотными средствами;
• упрощается получение кредитов и участие в конкурсах, где оценивается структура баланса.

Практические рекомендации

1. Внимательно изучайте условия соглашения о предоставлении субсидии: целевое назначение, порядок подтверждения расходов, сроки и условия возврата при нарушении условий.
2. Закрепите в учётной политике порядок отражения субсидий и иных целевых поступлений, включая случаи их отнесения на добавочный капитал.
3. Ведите раздельный учёт доходов и расходов в рамках субсидируемой деятельности — это требование большинства соглашений и налогового законодательства.
4. Контролируйте целевое использование средств: нецелевое расходование влечёт обязанность возврата субсидии и налоговые доначисления.
5. Отслеживайте изменения законодательства: перечень льготируемых субсидий в ст. 251 НК РФ регулярно дополняется, особенно в периоды реализации мер государственной поддержки экономики.

Субсидии, отражаемые в добавочном капитале, представляют собой особый механизм увеличения собственного капитала организации без возникновения текущего налогооблагаемого дохода. Такой подход характерен прежде всего для имущественных взносов государства в госкорпорации и компании со специальным статусом, а также для вкладов собственников в имущество общества. Для обычных коммерческих организаций субсидии, как правило, учитываются через целевое финансирование и доходы будущих периодов с постепенным признанием в доходах.

Ключ к корректному учёту, тщательный анализ правовой природы поступления, условий его предоставления и требований ПБУ 13/2000 и главы 25 НК РФ. Грамотное отражение государственной поддержки позволяет не только избежать налоговых рисков, но и объективно показать в отчётности реальное финансовое положение организации.