Учет расчетов по налогу на прибыль в российском бухгалтерском учете регулируется ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций». Центральными понятиями этого положения являются текущий налог на прибыль и постоянные налоговые обязательства (активы). Разберем подробно, что они означают, как рассчитываются и отражаются в учете и отчетности.
Что такое текущий налог на прибыль
Текущий налог на прибыль — это налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Проще говоря, это та сумма налога, которую организация фактически должна уплатить в бюджет по итогам отчетного (налогового) периода и которая отражается в налоговой декларации по налогу на прибыль.
В отчете о финансовых результатах текущий налог на прибыль отражается по строке 2411.
Формула расчета текущего налога на прибыль
Согласно п. 21 ПБУ 18/02, текущий налог на прибыль определяется исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы постоянных и отложенных налоговых разниц:
ТНП = УР (– УД) + ПНР – ПНД + ОНА – ОНО
- ТНП — текущий налог на прибыль;
- УР (УД) — условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;
- ПНР — постоянный налоговый расход (ранее — постоянное налоговое обязательство);
- ПНД — постоянный налоговый доход (ранее — постоянный налоговый актив);
- ОНА — изменение отложенных налоговых активов;
- ОНО — изменение отложенных налоговых обязательств.
Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль
Условный расход (условный доход) — это сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка), то есть произведение бухгалтерской прибыли на ставку налога на прибыль:
УР = Бухгалтерская прибыль × Ставка налога
Если по данным бухгалтерского учета получен убыток, возникает условный доход по налогу на прибыль.
Проводки
- Начислен условный расход: Дт 99 (субсчет «Условный расход») — Кт 68;
- Начислен условный доход: Дт 68 — Кт 99 (субсчет «Условный доход»).
Постоянные разницы и постоянные налоговые обязательства
Что такое постоянные разницы
Постоянные разницы — это доходы и расходы, которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но никогда не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (или наоборот — учитываются в налоговом учете, но не признаются в бухгалтерском).
Типичные примеры постоянных разниц:
- расходы, превышающие нормативы, установленные НК РФ (сверхнормативные представительские расходы, расходы на рекламу, компенсации за использование личного транспорта);
- стоимость безвозмездно переданного имущества;
- штрафы и пени, перечисляемые в бюджет;
- выплаты, не связанные с производственной деятельностью (материальная помощь, подарки сотрудникам);
- доходы в виде сумм восстановленных резервов, не учитываемых в налоговом учете.
Постоянный налоговый расход и постоянный налоговый доход
Постоянная разница приводит к образованию постоянного налогового расхода (дохода):
- Постоянный налоговый расход (ПНР) — сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Возникает, когда расход признан в бухучете, но не признан в налоговом учете (или доход признан в налоговом, но не в бухгалтерском).
- Постоянный налоговый доход (ПНД), сумма налога, которая приводит к уменьшению налоговых платежей. Возникает, когда доход признан в бухучете, но не облагается налогом на прибыль.
Расчет:
ПНР (ПНД) = Постоянная разница × Ставка налога на прибыль
- Отражен постоянный налоговый расход: Дт 99 (субсчет «ПНР») — Кт 68;
- Отражен постоянный налоговый доход: Дт 68, Кт 99 (субсчет «ПНД»).
Пример расчета
Предположим, бухгалтерская прибыль организации за отчетный период составила 1 000 000 руб., ставка налога на прибыль — 25% (ставка, действующая с 2025 года). В составе расходов есть сверхнормативные представительские расходы в сумме 40 000 руб., не принимаемые в налоговом учете.
- Условный расход: 1 000 000 × 25% = 250 000 руб. (Дт 99 — Кт 68).
- Постоянная разница: 40 000 руб. Постоянный налоговый расход: 40 000 × 25% = 10 000 руб. (Дт 99 — Кт 68).
- Текущий налог на прибыль (при отсутствии временных разниц): 250 000 + 10 000 = 260 000 руб.
Проверка: налоговая база = 1 000 000 + 40 000 = 1 040 000 руб.; налог = 1 040 000 × 25% = 260 000 руб. Расчет сходится с данными налоговой декларации.
Методы учета по ПБУ 18/02
Организации могут применять один из двух методов:
- Затратный метод (метод отсрочки) — текущий налог рассчитывается через корректировку условного расхода на постоянные и временные разницы по каждой операции. Проводка по данным декларации не делается.
- Балансовый метод — текущий налог определяется по данным налоговой декларации, а отложенные налоговые активы и обязательства отражаются на конец отчетного периода исходя из сопоставления балансовой стоимости активов и обязательств с их налоговой базой.
Отражение в отчетности
В отчете о финансовых результатах показатели отражаются следующим образом:
- Строка 2410, расход (доход) по налогу на прибыль (совокупно);
- Строка 2411, текущий налог на прибыль;
- Строка 2412 — отложенный налог на прибыль;
- Строка 2530 — налог на прибыль от операций, результат которых не включается в чистую прибыль.
Расход (доход) по налогу на прибыль определяется как сумма текущего налога и отложенного налога за отчетный период.
Кто может не применять ПБУ 18/02
Право не применять ПБУ 18/02 имеют:
- организации, применяющие упрощенные способы ведения бухгалтерского учета (включая упрощенную бухгалтерскую отчетность);
- некоммерческие организации;
- организации — участники проекта «Сколково».
Отказ от применения ПБУ 18/02 необходимо закрепить в учетной политике и раскрыть в пояснениях к отчетности.
Текущий налог на прибыль — это итоговая сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за отчетный период, а постоянные налоговые расходы и доходы — инструмент увязки бухгалтерской и налоговой прибыли. Корректное применение ПБУ 18/02 позволяет пользователям отчетности понять, почему налог, исчисленный от бухгалтерской прибыли, отличается от налога по декларации, и обеспечивает прозрачность финансовой отчетности организации.