В российской налоговой системе прямые налоги занимают особое место, поскольку они изымаются непосредственно с дохода или имущества плательщика. Ключевым вопросом для бизнеса и бухгалтерии является порядок учета этих платежей при формировании налоговой базы по налогу на прибыль и расчете себестоимости продукции. Статья подробно разбирает, какие прямые налоги включаются в расходы полностью, какие — частично или с ограничениями, а какие не признаются расходами вовсе, с учетом изменений 2026 года.
Классификация прямых налогов в РФ (актуально на 2026 год)
Согласно Налоговому кодексу РФ (НК РФ), к прямым налогам относятся платежи, исчисляемые с дохода или стоимости имущества конкретного налогоплательщика. С 1 января 2026 года (ФЗ от № 176-ФЗ) изменились ставки ключевых налогов:
- Налог на прибыль организаций: ставка 25% (8%, федеральный бюджет, 17% — региональный).
- НДФЛ: прогрессивная шкала от 13% до 22% (пять ступеней) для доходов физлиц; 13%/15% для дивидендов и процентов по вкладам.
- Налог на имущество организаций: до 2,2% от среднегодовой стоимости (до 2,5% для объектов > 300 млн руб.), до 2% от кадастровой стоимости.
- Земельный налог: до 0,3% (сельхоз/жилые) и до 1,5% (прочие) от кадастровой стоимости.
- Транспортный налог: ставки устанавливают регионы (гл. 28 НК РФ).
- Специальные режимы (УСН, ЕСХН, ПСН, НПД, АУСН): единые налоги, заменяющие группу прямых платежей.
Важно: Косвенные налоги (НДС — базовая ставка 22% с 2026 г., акцизы) не являются прямыми, их экономическая нагрузка перекладывается на потребителя через цену.
Правовая база: статьи 254, 264, 265, 270 НК РФ
Порядок включения прямых налогов в состав расходов регулируется главой 25 НК РФ:
- Ст. 254 НК РФ, определение расходов, связанных с производством и реализацией (прямые и косвенные расходы).
- Ст. 264 НК РФ — состав расходов на производство и реализацию (материальные, оплата труда, амортизация и иные расходы).
- Ст. 265 НК РФ — перечень расходов, не учитываемых при определении дохода и расходов (недопустимые расходы).
- Ст. 270 НК РФ — порядок распределения косвенных расходов.
Полное включение в расходы по налогу на прибыль (п. 1 ст. 264 НК РФ)
Большинство прямых налогов (кроме налога на прибыль) относятся к иным расходам (п. 20 ст. 264 НК РФ) и учитываются в налоговом учете полностью в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникли (принцип начисления).
Налог на имущество организаций
Суммы налога на имущество, исчисленные в соответствии с главой 30 НК РФ, включаются в состав иных расходов полностью. Это относится как к налогу на недвижимость (по среднегодовой или кадастровой стоимости), так и к налогу на движимое имущество (если регион не отменил его для отдельных категорий).
Земельный налог
Платежи по земельному налогу (гл. 31 НК РФ) также полностью относятся на иные расходы (п. 20 ст. 264 НК РФ). Неважно, используется ли участок в производстве или сдан в аренду — налог уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль полностью.
Транспортный налог
Суммы транспортного налога (гл. 28 НК РФ), уплаченные за транспортные средства, используемые в деятельности организации, включаются в иные расходы полностью.
Единые налоги специальных режимов (УСН, ЕСХН, ПСН, АУСН, НПД)
Суммы уплаченных единых налогов (за вычетом сумм, уменьшающих налог — страховых взносов) включаются в состав иных расходов полностью (п. 20 ст. 264 НК РФ, письмо Минфина). Для «Автоматизированной УСН» (АУСН) порядок аналогичен.
Включение в себестоимость (прямые и косвенные расходы) — ст. 254, 318–321 НК РФ
Для целей налога на прибыль организации делят расходы на прямые (п. 1 ст. 318 НК РФ) и косвенные (п. 2 ст. 318 НК РФ). Прямые налоги распределяются следующим образом:
| Налог | Классификация затрат | Порядок включения |
|---|---|---|
| Налог на имущество (на производственные объекты) | Косвенные расходы (как правило) | Учитываются в составе косвенных расходов текущего периода (п. 2 ст. 318, п. 20 ст. 264 НК РФ). Не увеличивают себестоимость конкретной продукции напрямую. |
| Земельный налог (производственные участки) | Косвенные расходы | Аналогично имущественному — в косвенные расходы периода. |
| Транспортный налог (автопарк производства) | Косвенные расходы (обычно) | В косвенные расходы. Если транспорт задействован напрямую в добыче/производстве (например, самосвалы на карьере) — могут быть прямыми (судебная практика). |
| Налог на имущество (объекты в строительстве/модернизации) | Прямые расходы (капитальные вложения) | Включаются в стоимость актива (капитализируются) до ввода в эксплуатацию (п. 1 п. 1 ст. 258, п. 1 ст. 272 НК РФ). После ввода — через амортизацию. |
Частичное включение и особые случаи (ограничения)
Формулировка «частично включаются» применима к прямым налогам в следующих ситуациях:
Налог на прибыль, НЕ включается в расходы (ст. 265 НК РФ)
П. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ прямо запрещает учитывать суммы налога на прибыль в составе расходов. Это единственный прямой налог, который никогда не уменьшает налоговую базу по самому себе.
Земельный налог: период до введения кадастровой стоимости
Если на 1 января налогового периода кадастровая стоимость участка не определена, налог исчисляется по ставке 0,3% (п. 4 ст. 391 НК РФ). После определения стоимости налог пересчитывается. Разница (доначисление) включается в расходы периода, в котором произведен пересчет. До этого момента расход учитывается частично (по предварительной базе).
Налог на имущество: объекты, исключенные из налогообложения
Если недвижимость исключена из налогообложения (п. 4 ст. 381 НК РФ — объекты культурного наследия, природные объекты и т.д.), налог не исчисляется, и расхода нет. Если организация ошибочно исчислила и включила в расходы налог по такому объекту — возникает ошибка, требующая корректировки (ст. 54 НК РФ).
Страховые взносы как уменьшающий фактор для УСН/ЕСХН/ПСН/АУСН
Единый налог по спецрежимам включается в расходы за вычетом сумм страховых взносов, которые уменьшили налог (п. 3.1 ст. 346.21, п. 3 ст. 346.32 НК РФ). То есть в расходы попадает только чистая сумма налога, подлежащая уплате в бюджет. Это и есть форма «частичного включения» (нетто-суммы).
НДФЛ, не расход организации
НДФЛ удерживается с доходов физических лиц. Для организации-агента это не свой расход, а обязательство перед бюджетом за счет средств работника. В расходы организации включается брутто-зарплата (до удержания НДФЛ), а не сам налог.
Бухгалтерский учет (ФСБУ 26/2020, ФСБУ 6/2020) vs Налоговый учет
В бухгалтерии прямые налоги отражаются иначе:
- Налог на имущество, земельный, транспортный: списываются на дебит счета 20, 23, 25, 26, 44 (в зависимости от назначения актива) в кредит счета 68 — полностью в составе затрат периода (или капитализируются в стоимость ОС/НМА при строительстве).
- Налог на прибыль: отражается по дебету счета 99 (не входит в себестоимость).
- Единые налоги спецрежимов: списываются на затраты (Дт 20/26/44 — Кт 68) за вычетом взносов.
Различия между бухгалтерским и налоговым учетом по прямым налогам (кроме налога на прибыль) обычно минимальны, что упрощает расчет ПБУ 18/02 (отложенные налоги).
Изменения 2026 года: влияние на включение в расходы
Повышение ставок прямых налогов с 2026 года увеличивает суммы, подлежащие включению в расходы (и уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль):
- Налог на прибыль 25%: выше ставка, выше стимул максимально легально увеличить расходы (в т.ч. за счет прямых налогов).
- НДФЛ (прогрессивная шкала): увеличивает брутто-расходы на ФОТ (фонд оплаты труда) для удержания нетто-доходов сотрудников. Брутто-зарплата (включая НДФЛ) — полный расход по ст. 255 НК РФ.
- Имущественный налог (ставка до 2,5%): для дорогих объектов (> 300 млн руб.) расход в налоговом учете вырастет пропорционально.
- УСН «Доходы минус расходы» (ставка 15%): включение прямых налогов (земля, имущество, транспорт) в расходы УСН критически важно для снижения базы.
Сравнительная таблица: Прямые vs Косвенные налоги в расходах
| Характеристика | Прямые налоги (Имущество, Земля, Транспорт, УСН) | Косвенные налоги (НДС, Акцизы) |
|---|---|---|
| Включение в расходы НП (ст. 264 НК РФ) | Полностью (п. 20 ст. 264 НК РФ) как иные расходы | НДС, НЕТ (п. 3 п; 1 ст. 265 НК РФ). Акцизы — ДА (п. 14 ст. 264 НК РФ) как материальные затраты |
| Включение в себестоимость (бухучет) | Да (на счета 20, 26, 44 и т.д.) | НДС, только «входной» к вычету (Дт 19/20 — Кт 68) или в стоимость при отсутствии вычета. Акцизы — в стоимость товара. |
| Момент признания расхода | Период начисления (квартал/год) | НДС — момент выставления счета/отгрузки. Акциз, момент реализации подакцизного товара. |
| Перенос нагрузки | Невозможен (платит собственник дохода/имущества) | Перекладывается на покупателя через цену |
Практические рекомендации по учету
- Своевременное начисление: Отражайте начисления по имуществу, земле, транспорту в налоговом учете квартально (по итогам налогового периода) для корректного определения авансовых платежей по налогу на прибыль.
- Разделение затрат на производство/управление: Для косвенных расходов (большинство прямых налогов) не требуется распределение между прямыми/косвенными затратами производства, они сразу идут в расходы периода (п. 2 ст. 318 НК РФ). Исключение — налоги на объекты в строительстве (капитализация).
- Проверка уменьшения УСН/ЕСХН: Убедитесь, что в расходы по налогу на прибыль (если совмещаете режимы) или в КУДиР (для УСН) попадает именно сумма к уплате (за вычетом взносов).
- Инвентаризация налоговых активов: Регулярно сверяйте реестр недвижимости/земли/ТС с налоговыми декларациями, чтобы не упустить расходы и не включить налоги по чужим/исключенным объектам.
Прямые налоги (за исключением налога на прибыль и НДФЛ) в российской практике почти всегда включаются в налоговые расходы полностью в период их начисления. Понятие «частичное включение» применимо лишь к специфическим ситуациям: пересчету земельного налога после определения кадастровой стоимости, учета чистой суммы единого налога спецрежимов (за вычетом взносов) или капитализации налогов на этапе строительства объектов.
Грамотный учет прямых налогов позволяет легально снизить налоговую базу по налогу на прибыль (ставка 25% с 2026 г.) и корректно сформировать себестоимость продукции. Игнорирование данных платежей или ошибки в моменте признания расхода чреваты начислением дополнительных сумм налога, пени и штрафов по результатам камеральных или выездных проверок.