Налоговые преступления причиняют государству значительный имущественный ущерб‚ выражающийся в непоступлении в бюджетную систему Российской Федерации сумм налогов‚ сборов и страховых взносов. Законодательство предусматривает комплексный механизм возмещения такого ущерба‚ сочетающий нормы уголовного‚ уголовно-процессуального‚ налогового и гражданского права. В настоящей статье рассматриваются правовые основания‚ порядок и особенности возмещения ущерба‚ причиненного налоговыми преступлениями.

Понятие ущерба от налогового преступления

Под ущербом от налогового преступления понимается сумма недоимки — неуплаченных в результате противоправных действий налогов‚ сборов и страховых взносов‚ а также соответствующих пеней и штрафов‚ исчисляемых в порядке‚ установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.

Наиболее распространенными составами налоговых преступлений являются:

• статья 198 УК РФ — уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица;
• статья 199 УК РФ — уклонение от уплаты налогов‚ сборов‚ подлежащих уплате организацией‚ и (или) страховых взносов;
• статья 199.1 УК РФ — неисполнение обязанностей налогового агента;
• статья 199.2 УК РФ — сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя‚ за счет которых должно производиться взыскание недоимки.

Возмещение ущерба как основание освобождения от уголовной ответственности

Одной из ключевых особенностей уголовно-правового регулирования налоговых преступлений является возможность освобождения от уголовной ответственности при полном возмещении причиненного ущерба.

Согласно примечанию 2 к статье 199 УК РФ‚ лицо‚ впервые совершившее преступление‚ предусмотренное данной статьей‚ освобождается от уголовной ответственности‚ если этим лицом либо организацией‚ уклонение от уплаты налогов‚ сборов‚ страховых взносов которой вменяется этому лицу‚ полностью уплачены:

1. суммы недоимки;
2. соответствующие пени;
3. сумма штрафа в порядке и размере‚ определяемых в соответствии с Налоговым кодексом РФ.

Аналогичное правило закреплено в пункте 1 статьи 28.1 УПК РФ‚ предусматривающем прекращение уголовного преследования в связи с деятельным раскаянием при условии полного возмещения ущерба. Важно учитывать‚ что возмещение ущерба по налоговому преступлению само по себе не исключает иных правовых рисков — например‚ в отдельных случаях сохраняется возможность проверки обстоятельств на предмет признаков легализации денежных средств‚ полученных преступным путем.

Контроль за фактическим возмещением ущерба

В целях обеспечения реального поступления средств в бюджет приказом Генеральной прокуратуры РФ‚ ФНС России‚ МВД России и Следственного комитета РФ от 8 июня 2015 года утверждена Инструкция по организации контроля за фактическим возмещением ущерба‚ причиненного налоговыми преступлениями. Документ устанавливает порядок взаимодействия правоохранительных и налоговых органов при проверке факта и полноты уплаты недоимки‚ пеней и штрафов.

Гражданский иск в уголовном деле

Возмещение ущерба может осуществляться путем предъявления гражданского иска в рамках уголовного дела (статья 44 УПК РФ). Налоговый орган вправе выступить гражданским истцом и взыскать с виновного лица убытки‚ причиненные государству уклонением от уплаты налогов. Такой иск может заявляться вне зависимости от факта ликвидации юридического лица, налогоплательщика.

Правовым основанием иска служат положения статей 15 и 1064 ГК РФ о возмещении убытков и вреда‚ причиненного неправомерными действиями.

Спор о субъекте возмещения: организация или физическое лицо

Длительное время в судебной практике существовала дискуссия о том‚ кто должен возмещать ущерб по налоговому преступлению — организация-налогоплательщик или физическое лицо (руководитель‚ учредитель)‚ признанное виновным в совершении преступления.

Сформировались два подхода:

• Первый подход: положения статей 15‚ 1064 ГК РФ во взаимосвязи с налоговым и уголовным законодательством исключают возможность взыскания денежных сумм с физического лица‚ поскольку обязанность по уплате налогов лежит на налогоплательщике — юридическом лице;
• Второй подход: физическое лицо‚ совершившее налоговое преступление‚ является самостоятельным причинителем вреда‚ и иск к нему правомерен на основании статьи 1064 ГК РФ. При этом взыскание с физического лица допускается‚ как правило‚ при условии‚ что организация-налогоплательщик не может погасить задолженность (ликвидирована‚ находится в процедуре банкротства‚ не имеет активов).

Соотношение возмещения ущерба и субсидиарной ответственности

Верховный Суд Российской Федерации рассматривал вопрос о тождественности возмещения ущерба за налоговое преступление и субсидиарной ответственности по обязательствам должника в деле о банкротстве. Суть позиции сводится к недопустимости двойного имущественного гнета: лицо‚ совершившее неправомерное действие‚ не должно нести имущественную ответственность дважды за одно и то же нарушение — одновременно по правилам ГК РФ (возмещение ущерба‚ причиненного преступлением) и по правилам законодательства о банкротстве (субсидиарная ответственность контролирующих должника лиц).

Вместе с тем взыскание субсидиарной налоговой задолженности с руководителя возможно при наличии двух условий‚ сформулированных‚ в частности‚ в Определении СКЭС ВС РФ от 21 апреля 2016 года № 302-ЭС14-1472:

1. доказанность виновного поведения контролирующего лица;
2. невозможность погашения задолженности за счет имущества самой организации.

Практические рекомендации

Лицам‚ привлекаемым к ответственности за налоговые преступления‚ а также руководителям организаций целесообразно учитывать следующее:

• добровольная и полная уплата недоимки‚ пеней и штрафов до возбуждения уголовного дела либо на ранней его стадии существенно снижает риски уголовного преследования;
• возмещение ущерба должно быть документально подтверждено (платежные поручения‚ справки налогового органа);
• при предъявлении гражданского иска в уголовном деле необходимо проверять правильность исчисления суммы ущерба и соблюдение процессуальных сроков;
• руководителю важно фиксировать доказательства добросовестности своих действий для защиты от субсидиарной ответственности.

Возмещение ущерба‚ причиненного налоговыми преступлениями‚ представляет собой многоаспектный правовой институт‚ находящийся на стыке уголовного‚ налогового и гражданского законодательства. Полная уплата недоимки‚ пеней и штрафов служит не только способом восстановления интересов бюджета‚ но и основанием для освобождения виновного лица от уголовной ответственности. Вместе с тем вопросы определения надлежащего субъекта возмещения и соотношения гражданского иска с субсидиарной ответственностью требуют внимательного анализа судебной практики и‚ при необходимости‚ квалифицированной юридической помощи.