Учет земельного налога в бухгалтерии организации требует понимания не только порядка расчета платежа‚ но и правильного отражения его в учете. Ключевым моментом является определение того‚ как именно используется земельный участок‚ так как от этого зависит выбор дебетового счета в корреспонденции с кредитом счета 68. В данной статье подробно разберем все возможные варианты проводок‚ нормативную базу и нюансы учета.
Нормативная база и классификация расходов
Согласно п. 1 ст. 65 Земельного кодекса РФ‚ налог на земельный участок является формой оплаты за его использование. В бухгалтерском учете земельные участки отражаются в составе основных средств (ОС). Следовательно‚ плата за пользование землей (земельный налог) представляет собой расход‚ связанный с эксплуатацией и использованием объекта ОС.
Порядок учета этих расходов регламентируется ПБУ 10/99 «Расходы организации» (утв; приказом Минфина России от № 33н). В зависимости от обстоятельств‚ земельный налог может относиться к:
- Издержкам по основным видам деятельности (пп. 5‚ п. 7 ПБУ 10/99);
- Прочим издержкам (п. 11 ПБУ 10/99);
- Капитальным вложениям (капитальным затратам) (п. 12 ПБУ 10/99).
Важное условие: Учитывать земельный налог в составе издержек (основной или прочих) можно только в том случае‚ если на данном земельном участке не производится капитальное строительство‚ он введен в эксплуатацию и признан объектом основных средств.
Настройка учета: Счет 68
Все налоги в бухгалтерском учете отражаются на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам». Для каждого вида налога необходимо открыть отдельный субсчет — в данном случае субсчет «Земельный налог».
Данная процедура закрепляется в рабочем плане счетов организации‚ который является неотъемлемым приложением к Учетной политике по бухгалтерскому учету.
Поскольку счет 68 является пассивным‚ начисления земельного налога всегда производятся по кредиту этого счета (Кт 68). Различаются лишь дебетовые счета.
Вариант 1: Земельный налог — издержки по основной деятельности
Этот вариант применяется‚ когда участок земли используется в процессе осуществления основной хозяйственной деятельности организации (производство продукции‚ выполнение работ‚ оказание услуг). Затраты в виде платежей за землю распределяются по счетам учета затрат в зависимости от структуры производства:
| Дебет счет | Назначение счета | Когда применяется |
|---|---|---|
| 20 | Основное производство | Участок используется непосредственно в основном производственном процессе (завод‚ фабрика‚ склад готовой продукции и т.д.). |
| 23 | Вспомогательное производство | Земля используется под цеха‚ обслуживающие основное производство (ремонтные‚ инструментальные‚ энергетические цеха). |
| 25 | Общепроизводственные расходы | Участок используется для нужд всего производства (управление цеха‚ общезаводские лаборатории‚ охрана территории производства). |
| 26 | Общехозяйственные расходы | Участок используется для нужд организации в целом (административное здание‚ парковка для служебного транспорта‚ столовой). |
| 29 | Обслуживающие хозяйства и производства | Земля под хозяйственные объекты: столовые‚ жильцы‚ детские сады‚ санатории‚ лесопарки балансодержателя. |
| 44 | Расходы на продажу | Участок используется под торговые залы‚ склады готовой продукции‚ автопарк для доставки (если расходы на продажу учитываются отдельно). |
Проводки (Обобщенная схема):
Дт 20 / 23 / 25 / 26 / 29 / 44 — Кт 68 (Земельный налог)
Расшифровка: Начислен земельный налог на участки‚ используемые в основной деятельности.
Вариант 2: Земельный налог — прочие издержки
Согласно п. 11 ПБУ 10/99‚ к прочим издержкам относятся расходы‚ не связанные напрямую с производством и реализацией продукции (работ‚ услуг) по основной деятельности.
Типовая ситуация: Организация сдает земельный участок в аренду (или безвозмездное пользование)‚ и эта деятельность не является основной для организации (не является предметом ее устава/основного бизнеса). В этом случае земельный налог на сдаваемый участок списывается на финансовый результат как прочие расходы.
Проводка:
Дт 91.2 — Кт 68 (Земельный налог)
Расшифровка: Начислен земельный налог на сдаваемые в аренду участки (не основная деятельность) — отнесен на прочие издержки.
Внимание! Если сдача земли в аренду является основным видом деятельности организации (например‚ это недвижимая компания‚ профиль которой — аренда земельных участков)‚ то налог относится к издержкам основной деятельности и списывается через Дт 20 (или 26‚ 44) — Кт 68.
Вариант 3: Земельный налог — капитальные вложения (строительство)
Если на земельном участке ведется капитальное строительство (создание нового объекта ОС‚ реконструкция‚ техническое перевооружение)‚ земельный налог за период строительства включается в фактическую стоимость создаваемого объекта (капитальные затраты).
Основание: п. 12 ПБУ 10/99 — в состав капитальных затрат включаются расходы‚ связанные с приобретением‚ созданием объекта основных средств‚ в т.ч. плата за земельный участок за период строительства.
Дт 08 — Кт 68 (Земельный налог)
Расшифровка: Начислен земельный налог на участок‚ на котором ведется строительство, включен в стоимость строящегося объекта.
После ввода объекта в эксплуатацию накопленная сумма налога (как часть стоимости ОС) будет списываться через амортизацию на соответствующие счета затрат (20‚ 26‚ 44 и др.) в течение срока полезного использования объекта.
Вариант 4: Земельный налог на консервации / до ввода в эксплуатацию
Существует спорная ситуация: участок приобретен‚ но объект на нем еще не строится или строится‚ но приостановлен (консервация)‚ либо участок просто удерживается для будущего использования.
- Строительство не начато / консервация: Если участок не используется в деятельности и не является объектом ОС (не введен в эксплуатацию)‚ налог не может относиться к издержкам производства. Часто такие расходы отражают на Дт 91.2 — Кт 68 (прочие издержки)‚ так как они не формируют стоимость актива на данном этапе. Однако некоторые эксперты допускают накопление на счете 08‚ если участок приобретен специально под стройку и стройка начнется в ближайшее время (по аналогии с процентами по кредитам — п. 16 ПБУ 10/99‚ но прямо для налога на землю в ПБУ нет прямого указания на капитализацию до начала стройки). Рекомендация: зафиксировать порядок в Учетной политике.
- Участок в составе ОС‚ но временно не используется (простой): Если объект ОС (участок) уже введен в эксплуатацию‚ но временно простаивает‚ налог обычно продолжают списывать на издержки производства (Дт 20/26) или прочие издержки (Дт 91.2)‚ в зависимости от причины простоя и политики компании.
Проводки по оплате налога (погашение задолженности)
После начисления налог необходимо оплатить в бюджет. Проводка единая для всех вариантов:
Дт 68 (Земельный налог) — Кт 51
Расшифровка: Оплачен земельный налог из расчетного счета.
Сводная таблица проводок для быстрой справки
| Ситуация (Характер использования участка) | Дебет | Кредит | Суть операции |
|---|---|---|---|
| Основное производство (цеха‚ основные склады) | 20 | 68 (Зем. налог) | Начислен налог‚ отнесен на себестоимость продукции |
| Вспомогательное производство | 23 | Начислен налог‚ отнесен на затраты вспомог. производства | |
| Общепроизводственные нужды (управление цехом‚ охрана) | 25 | Начислен налог‚ включен в общепроизводственные расходы | |
| Общехозяйственные нужды (администрация‚ общая парковка) | 26 | Начислен налог‚ включен в общехозяйственные расходы | |
| Обслуживающие хозяйства (столовая‚ поликлиника‚ лесопарк) | 29 | Начислен налог‚ отнесен на затраты обсл. хозяйств | |
| Коммерческие расходы (склады ТГ‚ торговые залы‚ автопарк продаж) | 44 | Начислен налог‚ включен в расходы на продажу | |
| Сдача в аренду (не основная деятельность) | 91.2 | 68 (Зем. налог) | Начислен налог‚ отнесен на прочие издержки |
| Капитальное строительство (период стройки) | 08 | 68 (Зем. налог) | Начислен налог‚ капитализирован в стоимость строящегося ОС |
| Оплата налога (для всех случаев) | |||
| Перечисление средств в бюджет | 68 (Зем. налог) | 51 | Оплачен налог из расчетного счета |
Особенности расчета и отражения в налоговом учете (НУ)
В налоговом учете (для целей налога на прибыль‚ ст. 265 НК РФ) земельный налог относится к непрямым расходам (п. 2 ст. 318 НК РФ). Он учитывается в том налоговом периоде‚ в котором он произведен (принцип кассового метода для непрямых расходов, п. 1 ст. 272 НК РФ)‚ то есть в момент фактической оплаты.
В налоговом учете не разделяет налог на «производственный» и «непроизводственный» — вся сумма оплаченного налога уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль в коде расхода‚ соответствующем непрямым расходам (обычно это отдельный вид расходов в учетной политике для НУ).
Типичные ошибки и рекомендации
- Неправильное определение счета затрат. Часто бухгалтеры автоматически списывают весь налог на Дт 26 (Общехозрасходы)‚ хотя часть участков может использоваться в основном производстве (Дт 20) или под строительство (Дт 08). Необходимо вести реестр земельных участков с указанием их функционального назначения.
- Игнорирование капитализации при строительстве. Налог за период строительства обязательно включается в стоимость ОС (Дт 08). Списывание его на расходы периода (Дт 20/26/91.2) в этот период — грубая ошибка‚ завышающая убыток/занижающая прибыль.
- Отсутствие субсчета к 68 счету. Без открытия субсчета «Земельный налог» в рабочем плане счетов невозможно корректно вести аналитический учет задолженности по этому налогу.
- Несвоевременное начисление. Налог начисляется ежемесячно (на 1/12 от годовой суммы авансовых платежей и налогового периода) для целей бухгалтерского учета (начисление расходов равномерно)‚ даже если в бюджет платежи производятся по иным срокам (авансовые платежи и итоговый расчет).
Правильное отражение проводок по начислению земельного налога — залог достоверности финансовой отчетности и налоговой декларации по налогу на прибыль. Главный критерий выбора дебетового счета — функциональное назначение земельного участка на дату начисления:
- Дт 20‚ 23‚ 25‚ 26‚ 29‚ 44 — участок задействован в основной деятельности (производство‚ управление‚ продажи).
- Дт 91.2 — участок сдан в аренду (неосновная деятельность) или не используется в хозяйственной деятельности (простой‚ консервация без стройки, по УП).
- Дт 08 — на участке ведется капитальное строительство.
Зафиксируйте порядок распределения земельного налога по счетам затрат в Учетной политике организации и ведите подробный реестр земельных участков. Это снимет вопросы у аудиторов и налоговых инспекторов при проверках.