Земельный налог является региональным налогом‚ плательщиками которого выступают организации и индивидуальные предприниматели‚ владеющие земельными участками на праве собственности‚ пожизненного наследуемого владения или бессрочного пользования. В статье подробно разбираем‚ как правильно отражать начисление и уплату земельного налога в бухгалтерском учете‚ включая особенности работы с Единым налоговым счетом (ЕНС) и Единым налоговым платежом (ЕНП).

Нормативная база и порядок расчета

Порядок исчисления и уплаты земельного налога регулируется главой 31 Налогового кодекса РФ (ст. 387–402 НК РФ). Налоговый период — календарный год. Отчетные периоды — первый квартал‚ полугодие‚ 9 месяцев (устанавливаются региональным законом).

Важно: С 2023 года уплата налогов‚ сборов‚ страховых взносов‚ пени и штрафов производится исключительно через Единый налоговый платеж (ЕНП) на Единый налоговый счет (ЕНС) по КБК 1###10000510 (для земельного налога организаций).

Счета учета‚ используемые для земельного налога

Для отражения операций по земельному налогу в плане счетов (Приказ Минфина РФ от № 94н) используются следующие счета:

• Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» — основной счет. Необходимо открыть субсчет 68.06 «Расчеты по земельному налогу» (или 68.Земля).
• Счет 68.90 «Единый налоговый счет», для отражения зачетов ЕНП.
• Счет 51 «Расчетные счета» — для списания денежных средств при уплате (переводе ЕНП).
• Счета затрат (20‚ 26‚ 44‚ 25‚ 08‚ 91 и др.) — для списания начисленного налога в зависимости от назначения земельного участка.

Проводки по начислению земельного налога

Начисление земельного налога производится по результатам каждого отчетного периода (авансовые платежи) и за год (исчисленный налог). Сумма налога включается в расходы организации (п. 1 ст. 264 НК РФ) или уменьшает доход по УСН (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

Основные варианты дебетовых счетов (куда списываем налог)

Выбор дебетового счета зависит от того‚ как используется земельный участок:

1. Дт 26 «Общехозяйственные расходы», участок используется для нужд управления (административное здание‚ парковка офиса).
2. Дт 44 «Расходы на продажу» — участок используется для коммерческих целей (склады товаров‚ торговые павильоны).
3. Дт 20 «Основное производство», участок используется непосредственно в производстве (заводское territorio‚ карьеры).
4. Дт 25 «Общепроизводственные расходы» — участок обслуживает производство в целом.
5. Дт 08 «Вложения во внеоборотные активы» — налог на участок‚ где ведется строительство объекта (капитализируется в стоимость ОС).
6. Дт 91.2 «Прочие расходы» — участок не используется в хозяйственной деятельности (заброшен‚ консервирован) или налог относится к прошлым годам (доначисления по результатам проверки).

Единая проводка начисления

Дебет соответствующий счет затрат (20‚ 26‚ 44‚ 25‚ 08‚ 91.2), Кредит 68.06

Пример: Начислен авансовый платеж за I квартал на землю под административным зданием, 10 000 руб.

Дт 26 — Кт 68.06, 10 000 руб.

Проводки по уплате (перечислению) земельного налога

С введением ЕНП процедура уплаты состоит из двух этапов: перечисления денег на ЕНС (пополнения счета) и последующего зачета ИФНС в счет конкретного налога.

Этап 1: Перечисление ЕНП в банке (пополнение ЕНС)

Организация переводит деньги со своего расчетного счета в казначейство. В бухучете это отражается как перемещение средств внутри организации (с расчетного счета на ЕНС).

Дебет 68.90, Кредит 51

Сумма платежа обычно включает сразу несколько налогов/взносов. Аналитика по видам платежей ведется в субконто счета 68.90 или в отдельном регистре/журнале ЕНП.

Этап 2: Зачет ИФНС в счет земельного налога

После получения информации от банка и обработки платежа налоговый орган зачисляет сумму на ЕНС и производит зачет в счет предстоящих платежей (земельный налог). В 1С и других программах это часто происходит автоматически при проведении документа «Операция по ЕНП» или «Зачет ЕНП».

Дебет 68.06, Кредит 68.90

Сумма зачтенного авансового платежа или налога за год.

Альтернативный вариант (упрощенный‚ без разделения этапов)

Некоторые организации (особенно на УСН или мелкие) для удобства сразу при оплате в банке делают проводку:

Дебет 68.06 — Кредит 51

При этом на сальдо счета 68.90 может формироваться сальдо‚ которое затем выравнивается корректирующими записями. Однако методологически верно использовать схему через Дт 68.90 / Кт 51 → Дт 68.06 / Кт 68.90.

Особенности отражения в 2024–2026 годах (ЕНП)

С 2023 года действует механизм ЕНП. Ключевые моменты для бухгалтера:

• Срок зачисления ЕНП: День перечисления средств в банке считается днем исполнения обязательства‚ если платежное поручение подано до 10:00 по местному времени (для регионов‚ совпадающих с московским временем — до 10:00 МСК).
• Положительное сальдо на ЕНС: Если на ЕНС есть переплата‚ ее можно зачесть на будущие платежи по земельному налогу (Дт 68.06 — Кт 68.90) или вернуть/зачесть на другие налоги.
• Уведомление об исчисленных суммах: Для авансовых платежей по земельному налогу уведомление не подается (п. 5 ст. 45 НК РФ). Налоговый орган зачтеет ЕНП на основании декларации за год и информации из ЕГРН. Однако для контроля в бухучете рекомендуется заводить внутренние документы «Начисление земельного налога».

Специфические ситуации

Доначисление налога по результатам камеральной/выездной проверки

Если налоговая выявила недоисчисление за прошлые периоды:

• Дт 91.2 — Кт 68.06 — сумма доначисленного налога (штрафы/пени не включаются в расходы налогообложения прибыли).
• Дт 91.2 — Кт 68.06 — сумма пени (пени не учитываются в расходах по НП‚ ст. 270 НК РФ).
• Дт 99.2, Кт 68.06 — сумма штрафа (штрафы не учитываются в расходах).

Уплата: Дт 68.06 — Кт 68.90 (после пополнения ЕНС: Дт 68.90 — Кт 51).

Земельный налог при строительстве (капитализация)

Если земельный участок приобретен под строительство объекта недвижимости‚ налог за период строительства включается в стоимость объекта (п. 11 ПБУ 6/01‚ п. 17 ФСБУ 26/2020).

Дт 08 — Кт 68.06

После ввода объекта в эксплуатацию налог перестает капитализироваться и списывается на обычные счета затрат (26‚ 44‚ 20).

УСН «Доходы минус расходы»

В налоговом учете по УСН земельный налог уменьшает налоговую базу (признан расходом) в тот отчетный (налоговый) период‚ в котором он фактически уплачен (п. 2 ст. 346.16‚ п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

В бухгалтерском учете (если ведется параллельно) начисление отражается стандартно (Дт 26/44 — Кт 68.06)‚ а уплата — через ЕНС.

Сводная таблица типовых проводок

Контроль и отчетность

• Сальдо по счету 68.06: В начале года — задолженность за прошлый год (если не погашена). В течение года — нарастает начислениями (Кт)‚ уменьшается зачетами ЕНП (Дт). К концу года должно уходить в ноль (при полной уплате).
• Сальдо по счету 68.90: Отражает переплату/недоплату на ЕНС. Дебетовое сальдо — переплата (деньги лежат в казначействе). Кредитовое сальдо, задолженность перед бюджетом (недополученные средства на ЕНС).
• Декларация по земельному налогу: Сдается ежегодно до 1 февраля года‚ следующего за отчетным (с 2025 года — до 31 января‚ ст. 399 НК РФ). В декларации отражаются исчисленные суммы авансовых платежей и налога за год.
• Выписка по ЕНС: Регулярно запрашивайте выписку из личного кабинета налогоплательщика или через ЭДО для сверки сальдо 68.90.

Типичные ошибки и как их избежать

1. Несвоевременное начисление. Налог нужно начислять каждый отчетный период (квартал/полугодие)‚ а не только в конце года. Иначе возникнут расхождения с налоговым учетом и пени.
2. Неправильный выбор дебетового счета. Налог на землю под офисом — в 26 счет‚ под складом товаров — в 44 счет. Ошибка ведет к некорректной стоимости продукции/услуг и налоговой базе по НП.
3. Игнорирование ЕНС (счета 68.90). Проводка Дт 68.06 — Кт 51 без промежуточного счета 68.90 затрудняет сверку с налоговой и контроль переплат.
4. Включение пени/штрафов в расходы по налогу на прибыль. Это грубое нарушение ст. 270 НК РФ. Пени — Дт 91.2‚ штрафы — Дт 99.2.
5. Несдача уведомления о движении ЕНС. Для земельного налога уведомление не нужно‚ но если вы зачисляете переплату с ЕНС на другой налог (НДС‚ НП) — нужно подать уведомление о зачете.

Правильное отражение земельного налога в бухгалтерском учете требует четкого понимания двух процессов: начисления расхода (в привязке к назначению земли) и оплаты через ЕНС (двухэтапная схема через счет 68.90). Использование субсчетов 68.06 и 68.90 позволяет поддерживать прозрачную аналитику‚ быстро готовить сверки с ИФНС и избегать начисления пени за якобы неуплаченные авансовые платежи. Актуальность схемы подтверждена изменениями НК РФ 2023–2026 гг. и практикой применения ЕНП.

Статья подготовлена на основании действующего Налогового кодекса РФ‚ Плана счетов бухгалтерского учета (Приказ Минфина № 94н) и ПБУ/ФСБУ. Рекомендуется сверять проводки с типичными операциями вашей программы (1С:Бухгалтерия 8.3 и др.)‚ так как номенклатура субсчетов может незначительно отличатся.