Вопрос о том, какие расходы организация вправе учесть при расчёте налога на прибыль, а какие — нет, волнует каждого бухгалтера и руководителя․ Одной из самых частых тем является учёт финансовых санкций: штрафов, пеней, неустоек и процентов․ В этой статье подробно разберём, какие санкции не учитываются в налоговом учёте, какие — наоборот, можно включить в расходы, и на какие нормы законодательства следует опиратся․

Общий принцип учёта расходов

Согласно статье 252 Налогового кодекса РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты, произведённые для осуществления деятельности, направленной на получение дохода․ Однако глава 25 НК РФ содержит закрытый перечень расходов, которые не учитываются при определении налоговой базы — он закреплён в статье 270 НК РФ․

Какие санкции не учитываются в расходах

Пункт 2 статьи 270 НК РФ прямо устанавливает: при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде:

• пеней, штрафов и иных санкций, перечисляемых в бюджет (в государственные внебюджетные фонды);
• процентов, подлежащих уплате в бюджет в соответствии со статьёй 176․1 НК РФ;
• штрафов и других санкций, взимаемых государственными организациями, которым законодательством РФ предоставлено право наложения таких санкций․

Иными словами, не учитываются в налоговом учёте:

1. Налоговые санкции, штрафы за нарушение налогового законодательства (статьи 116, 119–122, 126, 129․1 НК РФ и др․)․
2. Пени за несвоевременную уплату налогов, сборов и страховых взносов․
3. Административные штрафы (за нарушения в области дорожного движения, кассовой дисциплины, трудового законодательства и т․д․)․
4. Штрафы, наложенные таможенными органами, Роспотребнадзором, антимонопольной службой и другими уполномоченными ведомствами․
5. Проценты, начисленные при возмещении НДС заявительным порядком в случае отказа (ст․ 176․1 НК РФ)․

Логика законодателя

Причина запрета очевидна: санкции, уплачиваемые в бюджет, являются мерой ответственности за нарушение законодательства․ Если бы налогоплательщик мог уменьшать на них налогооблагаемую прибыль, это фактически означало бы частичную компенсацию нарушения за счёт бюджета․ Поэтому такие суммы уплачиваются за счёт чистой прибыли организации, остающейся после налогообложения․

Какие санкции всё-таки можно учесть

Важно не путать бюджетные санкции с гражданско-правовыми санкциями по договорам между хозяйствующими субъектами․ На основании подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются:

• неустойки, штрафы, пени за нарушение условий договоров (поставки, подряда, аренды, оказания услуг);
• суммы возмещения причинённых убытков;
• проценты за пользование чужими денежными средствами по статье 395 ГК РФ․

Условия для учёта таких сумм:

1. санкция признана должником (письмо, акт сверки, гарантийное письмо, фактическая оплата) либо
2. подлежит уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу․

Спорные ситуации: налоги, уплаченные за рубежом

Отдельного внимания заслуживает вопрос об учёте налогов, уплаченных за рубежом․ Прямого запрета на включение таких сумм в прочие расходы Налоговый кодекс не содержит, поэтому организации в ряде случаев вправе учесть их в составе расходов․ Однако суммы санкций (штрафов, пеней), уплаченных иностранным государствам, по аналогии с позицией Минфина России, как правило, не уменьшают налоговую базу, поскольку носят характер ответственности за нарушение законодательства․ В каждом конкретном случае рекомендуется изучать разъяснения Минфина и арбитражную практику․

Бухгалтерский учёт санкций

В бухгалтерском учёте картина иная, чем в налоговом:

• штрафы, пени по налогам и взносам отражаются по дебету счёта 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции со счётом 68 (69);
• санкции по договорам с контрагентами учитываются на счёте 91 «Прочие доходы и расходы»․

Поскольку бюджетные санкции не признаются расходами в налоговом учёте, но уменьшают бухгалтерскую прибыль, возникает постоянная разница и, соответственно, постоянное налоговое обязательство (ПНО) в соответствии с ПБУ 18/02․

Практические рекомендации

1. Чётко разделяйте санкции бюджетные (не учитываются) и договорные (учитываются при соблюдении условий)․
2. Храните документы, подтверждающие признание договорных санкций: претензии, акты сверок, решения судов․
3. Отражайте постоянные разницы по ПБУ 18/02, чтобы избежать ошибок в отчётности․
4. При спорных ситуациях (иностранные налоги и санкции) запрашивайте письменные разъяснения Минфина или налогового органа․
5. Своевременно уплачивайте налоги и взносы — это лучший способ избежать пеней и штрафов, которые в любом случае «съедают» чистую прибыль․

Финансовые санкции в виде штрафов, пеней и процентов, уплачиваемые в бюджет и внебюджетные фонды, не учитываются при расчёте налога на прибыль на основании пункта 2 статьи 270 НК РФ․ В то же время договорные санкции между организациями могут быть включены во внереализационные расходы при их признании должником или наличии судебного решения․ Грамотное разграничение этих категорий позволит избежать налоговых рисков и доначислений при проверках․