Операции с ценными бумагами занимают особое место в системе налогообложения прибыли организаций. Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает специальные правила определения налоговой базы, порядка признания доходов и расходов, а также особенности применения налоговых ставок по таким операциям. Рассмотрим ключевые аспекты исчисления налога на прибыль по доходам от ценных бумаг.
Понятие ценных бумаг для целей налогообложения
В соответствии со статьёй 280 НК РФ к ценным бумагам относятся документы, признаваемые таковыми в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные ценные бумаги. К ним относятся:
- акции;
- облигации;
- векселя;
- депозитарные расписки;
- инвестиционные паи паевых инвестиционных фондов;
- иные документы, признаваемые ценными бумагами законодательством.
Важное значение имеет классификация ценных бумаг на обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ) и не обращающиеся на ОРЦБ, поскольку от этого зависит порядок формирования налоговой базы.
Формирование налоговой базы
Общие принципы
Налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности. При этом налогоплательщики (за исключением профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность) определяют налоговую базу по операциям с ценными бумагами, обращающимися на ОРЦБ, вместе с налоговой базой по основной деятельности.
Налоговая база по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на ОРЦБ, определяется отдельно, за исключением профессиональных участников РЦБ.
Доходы от операций с ценными бумагами
Доходами от операций с ценными бумагами признаются:
- цена реализации или иного выбытия ценной бумаги;
- сумма накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченная покупателем;
- сумма процентного (купонного) дохода, выплаченная эмитентом (векселедателем);
- сумма дисконта, полученная при погашении векселя;
При этом купонный доход, ранее учтённый при налогообложении, в цену реализации не включается.
Расходы по операциям с ценными бумагами
Расходы при реализации (ином выбытии) ценных бумаг определяются исходя из:
- цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на её приобретение);
- затрат на реализацию;
- суммы накопленного процентного дохода, уплаченной при приобретении;
- суммы скидки с расчётной стоимости паёв инвестиционных фондов.
Методы списания стоимости выбывших ценных бумаг
При реализации или ином выбытии ценных бумаг их стоимость определяется одним из следующих методов, закреплённых в учётной политике для целей налогообложения:
- Метод ФИФО — по стоимости первых по времени приобретений;
- Метод по стоимости единицы — применяется, как правило, к ценным бумагам с индивидуальными признаками.
Выбранный метод должен применяться последовательно в течение налогового периода.
Особенности определения цены реализации
Ценные бумаги, обращающиеся на ОРЦБ
Для ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, ценой реализации признаётся фактическая цена, если она находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок (интервал цен), зарегистрированных организатором торговли на дату соответствующей сделки. Если сделка совершена вне организованного рынка, для проверки используется интервал цен на дату сделки либо на дату ближайших торгов.
Ценные бумаги, не обращающиеся на ОРЦБ
Для необращающихся ценных бумаг фактическая цена реализации принимается для целей налогообложения, если она отклоняется не более чем на 20 процентов от расчётной цены, определяемой с учётом конкретных условий сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги.
Налоговые ставки
К доходам от операций с ценными бумагами применяются различные ставки:
- 25% (с 2025 года, ранее, 20%) — базовая ставка по прибыли от реализации ценных бумаг;
- 15% — по доходам в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, выпущенным после 20 января 1997 года;
- 13%, по дивидендам, полученным российскими организациями (при соблюдении определённых условий — 0%);
- 0% — по процентам по отдельным видам государственных и муниципальных облигаций.
Порядок признания убытков
Убытки от операций с ценными бумагами имеют особый порядок признания:
- убыток по ценным бумагам, обращающимся на ОРЦБ, уменьшает налоговую базу по основной деятельности (для непрофессиональных участников);
- убыток по необращающимся ценным бумагам может быть погашен только за счёт прибыли от операций с аналогичной категорией ценных бумаг;
- убытки переносятся на будущее в порядке, установленном статьёй 283 НК РФ.
Практические рекомендации
Для корректного исчисления налога на прибыль по операциям с ценными бумагами организациям рекомендуется:
- вести раздельный аналитический учёт операций с обращающимися и необращающимися ценными бумагами;
- закрепить в учётной политике метод списания стоимости ценных бумаг и порядок определения расчётной цены;
- документально подтверждать рыночные котировки и интервалы цен;
- своевременно отражать купонный доход в составе внереализационных доходов;
- отслеживать изменения законодательства, влияющие на ставки и порядок налогообложения.
Исчисление налога на прибыль по доходам от ценных бумаг требует от налогоплательщика внимательного подхода к классификации бумаг, правильному определению налоговой базы и применению соответствующих ставок. Грамотная организация налогового учёта и соблюдение требований статей 280–282 НК РФ позволяют минимизировать налоговые риски и избежать споров с контролирующими органами.