Вопрос применения налога у источника выплаты (часто называемого «налогом у источника») к доходам от международных перевозок является одним из самых обсуждаемых в налоговой практике. Сложность заключается в пересечении норм Налогового кодекса РФ (НК РФ), федеральных законов о введении изменений (в частности, актуальных на 2024–2025 годы) и положений международных договоров об избежании двойного налогообложения (СДН). В данной статье мы подробно разберем ставки, порядок расчета, обязанности налоговых агентов и недавние законодательные изменения.

Правовая природа дохода и нормативная база

Согласно п. 2 ст. 309 НК РФ, доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью через постоянное учреждение в РФ, подлежат облагаю налогу у источника выплаты. К таким доходам относятся:

• Фрахт (вознаграждение) за международные перевозки грузов;
• Доходы от перевозки пассажиров в международном сообщении;
• Доходы от проката судов/воздушных судов в международных перевозках (часто квалифицируются как фрахт).

Важно: Не путайте данный налог с транспортным налогом (региональный, платится владельцами ТС за сам факт владения) и с НДС (косвенный налог, ставка 0% или 20% в зависимости от вида перевозки и терминалов). Налог у источника — это прямой налог на доход иностранца, удерживаемый плательщиком-резидентом РФ.

Ставки налога у источника: Внутренний закон vs Международные договоры

Здесь кроется главная ловушка: ставка по внутреннему закону (НК РФ) и ставка по СДН часто различаются. Налоговый агент обязан применить более низкую ставку (при наличии подтверждающих документов).

Ставки по Налоговому кодексу РФ (внутреннее право)

Согласно п. 1 ст. 284 НК РФ (в ред. действующей на 2024–2025 гг.), доходы в виде фрахта по международным перевозкам грузов облагаются по ставке 10%.

Доходы от международных перевозок пассажиров, багажа, а также проката транспортных средств с экипажем для таких перевозок облагаются по общей ставке 20% (п. 1 ст. 309 НК РФ), если СДН не устанавливает иное.

Применение международных договоров (СДН)

По ст. 3 НК РФ, международные договоры имеют приоритет. Большинство СДН, заключенных РФ (с Китаем, Турцией, Казахстаном, Беларусью, ОАЭ, странами ЕС — до приостановки), содержат статью «Морское и воздушное судоходство» (обычно ст. 8 или 23).

Суть нормы: Доходы от эксплуатации судов/самолетов в международных перевозках облагаются налогом только в той Договаривающейся Государстве, где находится место эффективного управления предприятием (резидентство перевозчика). В другой стране (источнике дохода — РФ) налог не удерживается (0%).

Изменения 2024–2025 годов: что нужно знать агенту

Повышение общих ставок (ФЗ от № 414-ФЗ)

С введены повышенные ставки НДФЛ/налога у источника для отдельных видов доходов (ст. 284, 309 НК РФ):

• Дивиденды: 15% → 25% (для нерезидентов).
• Проценты, роялти, доходы от продажи имуществ: 20% → 25%.

Критически важно: Ставка 10% на фрахт за международные перевозки грузов (п. 1 ст. 284 НК РФ) НЕ ИЗМЕНИЛАСЬ. Она осталась 10% (или 0% по СДН). Повышение до 25% коснулось прочих пассивных доходов, но не операционного дохода от фрахта;

НДС на внутренний участок международных перевозок (с )

Согласно ФЗ от № 92-ФЗ и письму Минфина 03-07-08/59665 от :

• Услуги по перевозке международных грузов по территории РФ (автовывоз из портов, ж/д перевозки внутри страны) с облагаются НДС 20% (ранее 0%).
• Это изменение касается только НДС. Оно не меняет базу и ставку налога у источника на фрахт, но увеличивает стоимость логистики для заказчика.
• Для подтверждения 0% НДС на экспортные перевозки (вывоз за границу) упрощен порядок предоставления документов (92-ФЗ).

Оговорка Gross-up (налоговая оговорка)

Если в договоре предусмотрена оговорка gross up (плательщик гарантирует получение нерезидентом суммы «на руки» за счет увеличения базы), то с 2025 года нагрузка на российского плательщика вырастет для тех видов доходов, где ставка выросла до 25%. На фрахт (ставка 10%/0%) это влияет минимально, но требует пересчета базы удержания.

Порядок расчета и удержания (Алгоритм действий налогового агента)

1. Идентификация дохода: Квалифицируйте платеж. Это фрахт за грузы (ст. 284 НК РФ — 10%) или перевозка пассажиров/прочие (ст. 309 НК РФ — 20%)?
2. Проверка СДН: Есть ли действующий договор со страной резидента получателя? Содержит ли он статью «Морское/Воздушное судоходство» с освобождением от налога в источнике?
3. Получение TRC (Свидетельства о резидентстве): Документ должен быть:
   • Выдан компетентным органом страны-партнера.
   • Действителен на дату выплаты (или период выплат).
   • Апостилирован/легализован (если требуется) и переведен на русский язык.
4. Определение ставки:
   • TRC есть + СДН дает 0% → Удержание 0% (код основания в заявлении о налоге у источника — «02» или аналогичный).
   • TRC нет / СДН нет / Статья СДН не дает 0% → Удержание 10% (фрахт грузов) или 20% (пассажиры/прочее).
5. Расчет базы: Налог удерживается с валовой суммы начисления (без вычета расходов нерезидента). Если Gross-up, база увеличивается: Сумма удержания = (Сумма нетто / (1 ⎼ Ставка)) * Ставка.
6. Сроки перечисления: Не позднее дня, следующего за днем выплаты дохода (п. 6 ст. 310 НК РФ).
7. Отчетность: Сдача заявления о налоге у источника (форма заутр. № ММВ-7-15/…), предоставление справки нерезиденту (если требуется).

Специфические ситуации и риски

Транспортная экспедиция vs Перевозка

Письмо Минфина 03-07-08/59665 уточняет: если российская компания выступает экспедитором (договор экспедиции), а не перевозчиком, и нанимает иностранного перевозчика — платеж экспедитора иностранцу — это оплата услуг по перевозке (фрахт). Налоговый агент — экспедитор. Ставка 10% / 0% по СДН.

Если же иностранец оказывает услуги экспедирования (организацию перевозки) — это доход от деятельности, не связанной с перевозкой (статья «Деловые услуги» или «Независимые личные услуги» в СДН), ставка может быть 20% (или 0% по статье «Деловые прибыли» при отсутствии ПУ).

Прокат судна/самолета (Time Charter / Bareboat Charter)

• Time Charter (с экипажем): Чаще всего квалифицируется как фрахт/перевозка. Ставка 10% (НК РФ) / 0% (СДН ст. «Судоходство»).
• Bareboat Charter (без экипажа): Квалифицируется как прокат имущества (роялти/дивидендоподобный доход / статья «Доход от недвижимого имущества» в СДН). Ставка НК РФ — 20% (с 2025 г. для прочих доходов — 25%, но прокат ТС часто остается в ст. 309). Требуется детальный анализ конкретного СДН.

Перевозки в рамках ЕАЭС

По Договору о ЕАЭС (ст. 97) и Соглашению 2020 г.: доходы от международных автомобильных перевозок грузов между государствами-членами ЕАЭС освобождаются от налога у источника (0%) при наличии TRC. Для ж/д, авиа и морских — действуют билатеральные СДН.

Практический пример расчета

Ситуация: ООО «РусЛогистик» (РФ) нанимает компанию «Global Shipping Ltd» (Китай) для перевозки контейнеров из Шанхая в Москву (модульная перевозка: море + ж/д). Сумма фрахта: 10 000 USD. Курс ЦБ на дату выплаты: 95 руб/USD. У китайской компании есть TRC на 2025 год. СДН РФ-Китай (ст. дает 0% на фрахт.

Ситуация 2 (без TRC): Тоже самое, но TRC не предоставлен к дате платежа.

Чек-лист для бухгалтера/юриста при подготовке платежа

• [ ] Определен вид договора: перевозка (фрахт) / экспедиция / прокат.
• [ ] Определен статус получателя: нерезидент, нет ПУ в РФ.
• [ ] Проверен текст применимого СДН (статья «Судоходство» / «Воздушное судоходство»).
• [ ] Запрошен и получен TRC (оригинал/нотариальная копия + перевод) ДО даты выплаты.
• [ ] Проверена актуальность ставки НК РФ (10% фрахт грузов, 20% пассажиры/прочее — актуально на 2025 г.);
• [ ] Рассчитана база (валовая сумма, учтен Gross-up если есть).
• [ ] Подготовлено платежное поручение с КБК (182 1 01 02010 01 1000 110 — налог у источника от доходов нерезидентов, ОКТМО получателя/агента).
• [ ] Удержание перечислено в бюджет не позднее следующего дня после выплаты.
• [ ] Сформированы данные для заявления налога у источника (квартальное).

Ставка налога у источника от перевозок в 2024–2025 годах остается дифференцированной: 10% по общему правилу НК РФ на фрахт грузов и 0% по абсолютному большинству СДН при наличии подтверждения резидентства (TRC). Недавние изменения (повышение ставок до 25% на дивиденды/проценты/роялти с 2025 г. и введение НДС 20% на внутренний участок межд. перевозок с июля 2024 г.) не отменили льготный режим для фрахта.

Главный риск для налогового агента — упустить срок получения TRC или неверно квалифицировать договор (прокат вместо фрахта, экспедиция вместо перевозки), что ведет к начислению 20–25% вместо 0–10% и штрафам по ст. 123 НК РФ (20% от неуплаченной суммы, 40% — если умысел). Грамотное договорное оформление и своевременный сбор документов — залог налоговой безопасности.

Данная статья носит информационный характер и не является правовой консультацией. Для принятия решений по конкретным сделкам рекомендуется обратиться к профессиональному налоговому консультанту с учетом актуальных изменений законодательства и судебной практики.