Сдача декларации по налогу на прибыль за 2025 год станет первой отчетностью по новой форме, утвержденной Приказом ФНС России от № ЕД-7-3/836@. Ключевое изменение коснулось порядка отражения расходов на оплату труда и страховые взносы. В данной статье подробно разберем, как правильно учитывать начисленную заработную плату при формировании налоговой базы по налогу на прибыль (НП), какие лимиты и ограничения действуют, и как это отразить в конкретных строках новой декларации.

Нормативная база: расходы на оплату труда по Налоговому кодексу РФ

Согласно ст. 255 НК РФ, в состав расходов на производство и реализацию (уменьшающих налоговую базу по НП) включаются расходы на оплату труда работников, а также выплаты по гражданско-правовым договорам (ГПХ), если они связаны с получением доходов.

Что относится к расходам на оплату труда (п. 1, 2 ст. 255 НК РФ)

• Заработная плата по трудовым договорам (оклады, тарифные ставки, надбавки, премии, доплаты).
• Выплаты по ГПХ (договоры подряда, возмездного оказания услуг) — в пределах нормативов, установленных для оплаты труда (п. 2 ст. 255 НК РФ), либо полностью, если они не превышают рыночного уровня и документарно подтверждены.
• Иные выплаты, имеющие возмездный характер и связанные с трудовым процессом (материальная помощь в пределах 4 000 руб. в год на человека, оплата отпусков, больничных листов за счет работодателя и т.д.).

Страховые взносы (п. 1 ст. 255, ст. 264 НК РФ)

Страховые взносы за работников (ПФР, ФОМС, ФСС — теперь СФР) включаются в расходы в том же налоговом (отчетном) периоде, в котором учтены соответствующие суммы начисленной заработной платы (на основании п. 2 ст. 272 НК РФ — метод начисления).

Условия признания расходов экономически обоснованными (ст. 252 НК РФ)

Для включения начисленной ЗП в расходы по НП необходимо одновременное выполнение четырех условий:

1. Расходы связаны с получением доходов (деятельность организации несет коммерческий характер).
2. Расходы документарно подтверждены (трудовые договоры, приказы, ведомости начисления, платежные поручения, акты приема-передачи по ГПХ).
3. Расходы совершены в целях осуществления предпринимательской деятельности.
4. Расходы не относятся к непроизводственным (перечень ст. 270 НК РФ — например, расходы на содержание подсобного хозяйства, представительские расходы сверх норм).

Лимиты и ограничения по расходам на оплату труда

Предельные размеры выплат по ГПХ (п. 2 ст. 255 НК РФ)

Если по ГПХ выплачивается вознаграждение, превышающее нормативы оплаты труда, установленные для работников данной организации (или отраслевые тарифные соглашения), излишек в расходы по НП не включается.

Предельный размер процента по займам/кредитам (ст. 269 НК РФ) — косвенное влияние

Хотя это не прямая ЗП, перепроцентная задолженность перед участниками (кредиторами) может ограничить вычет процентов, что важно учитывать при комплексной оптимизации ФОТ.

Недопустимые расходы (ст. 270 НК РФ)

Не уменьшают налоговую базу:

• Расходы на оплату труда работников, не участвующих непосредственно в производстве/реализации (если не доказана связь с доходами — позиция судов меняется в пользу налогоплательщиков при наличии штатного расписания).
• Суммы материальной помощи сверх 4 000 руб. в налоговый период на одного получателя (п. 28 п. 1 ст. 217 НК РФ для НДФЛ, но для НП — это непроизводственные расходы, если не предусмотрено коллективным договором/локальным нормативным актом в иных пределах, однако ст. 270 НК РФ жестко ограничивает представительские и благотворительные расходы).
• Штрафы, пени, неустойки, выплаченные работникам (это доходы работников, но для компании — непроизводственные расходы).

Момент признания расходов (п. 2 ст. 272 НК РФ)

Организации на ОСНО применяют метод начисления.

• Заработная плата: признается расходом в том отчетном (налоговом) периоде, в котором она начислена (отражена в бухгалтерском учете по дебету счетов 20, 26, 44 и т.д. — кредит 70), независимо от фактической выплаты.
• Страховые взносы: признаются расходом в том же периоде, что и соответствующая заработная плата.
• Выплаты по ГПХ: признаются в периоде принятия к учету результатов работ/услуг (акта приема-передачи) и представления исполнителем документов.

Отражение в новой Декларации по налогу на прибыль (Форма за 2025 год)

Новая декларация имеет иную структуру. Основные данные по расходам на оплату труда заполняются в Листе 02 «Расчет налоговой базы, суммы налога на прибыль» и приложениях к нему.

Лист 02 (Раздел 2 «Расходы на производство и реализацию»)

Суммы начисленной заработной платы и взносов по ней суммируются с иными производственными расходами и вносятся в строки раздела 2.

Примечание: Точные коды строк в новой форме 2025 года определяются Приказом ФНС № ЕД-7-3/836@. Обязательно сверяйтесь с актуальной инструкцией по заполнению перед сдачей.

Приложение к Листу 02 (Информация о расходах, не уменьшающих налоговую базу)

Если часть начисленной ЗП или взносов не признается расходами (например, превышение лимитов по ГПХ, выплаты уволенным сверх норм без оснований, штрафы работникам), они должны быть отражены в приложении к Листу 02 (раздел «Расходы, не учитываемые для налоговых целей») для согласования бухгалтерской и налоговой прибыли (ПБУ 18/02).

Лист 03 (Расчет авансовых платежей)

Сумма налога, исчисленная с учетом расходов на ЗП, переносится в Лист 03 для расчета авансовых платежей за I квартал, полугодие, 9 месяцев и год.

Особенности за 2025 год (сдача в 2026 году)

• Новая форма декларации: Обязательно используйте ПО для заполнения, поддерживающее схему формата 5.06 (или актуальную на момент сдачи). Старые шаблоны не подойдут.
• Дедлайны: Срок сдачи декларации за 2025 год, 28 марта 2026 года (так как 28 марта 2026 г., суббота, дедлайн сдвигается на 30 марта 2026 года). Авансовые платежи за 2025 год уплачивались ежемесячно/квартально в 2025 году.
• ЕНП (Единый налоговый платеж): Все авансовые платежи и итоговый налог перечисляются единым платежом (КБК 1###11000110). В декларации указываеться итоговая сумма к зачислению/возврату/доплате.
• ПБУ 18/02: Разницы между бухгалтерской и налоговой прибылью (ПБУ 18/02) по статье ЗП чаще всего возникают из-за:
  • Резерва на отпускные (в бухучете есть, в налоговом учете — только при начислении).
  • Резерва на годовые премии (аналогично).
  • Ограничения по ГПХ.
  • Разного момента признания взносов (в бухучете — при начислении ЗП, в налоговом — в том же периоде, разницы обычно нет).

Типичные ошибки и риски при проверке

1. Отсутствие документов: Нет трудового договора, приказа о зачислении, табеля учета рабочего времени, акта приема-передачи по ГПХ. Инспекция исключит расходы (ст. 252 НК РФ).
2. Нарушение рыночности по ГПХ: Вознаграждение физлицу по ГПХ значительно выше, чем штатному сотруднику на аналогичной должности. Риск переквалификации в трудовые отношения (ст. 19.1 ТК РФ) и начисления НДФЛ/взносов + штрафов + исключения расходов по НП.
3. Оплата труда «в конверте»: Начислено в бухучете, но не выплачено работнику длительное время (более 3 лет — срок исковой давности), сумма списана на доходы (кредит 70 — дебет 91.1). В налоговом учете расход уже принят, доход от списания зачетной задолженности (п. 8 п. 1 ст. 250 НК РФ) должен быть учтен. Пропуск этого дохода — грубая ошибка.
4. Неверный момент признания взносов: Взносы за декабрь начислены в январе следующего года. В налоговом учете они относятся к старому году (периоду начисления ЗП), в бухгалтерском — к новому. Возникает временная разница (ПБУ 18/02).

Контрольный чек-лист перед сдачей декларации за 2025 год

• [ ] Сверены суммы начисленной ЗП по данным бухгалтерии (обороты Дт 70/71/76.АВ — Кт 20/23/26/44/91.2) с налоговым учетом (регистр расходов на оплату труда).
• [ ] Сверены начисленные страховые взносы (Дт 20/26/44 — Кт 69/68) с отчетами в СФР (РСВ).
• [ ] Проверены лимиты по ГПХ (сравнение с тарифами/окладами штатных сотрудников).
• [ ] Отражены доходы от списания зачетной задолженности по ЗП (если была).
• [ ] Заполнены ПБУ 18/02: определены постоянные и временные разницы (лист «Расчет налоговой базы» и приложение к Листу 02).
• [ ] Используется актуальная форма декларации (Приказ ФНС от № ЕД-7-3/836@).
• [ ] Контрольные соотношения внутри декларации сходятся (суммы Листа 02 = суммам приложений, Лист 03 рассчитан верно).

Правильное отражение начисленной заработной платы в декларации по налогу на прибыль — залог отсутствия начислений по итогам камеральной или выездной проверки. Главные принципы: документарное подтверждение, экономическая обоснованность, соблюдение лимитов по ГПХ и единый момент признания ЗП и взносов на них (метод начисления). Переход на новую форму декларации за 2025 год требует особой внимательности к кодам строк и структуре приложений. Рекомендуем провести внутренний аудит налогового учета ФОТ до 30 марта 2026 года.

Данная статья носит информационный характер и не является правовой консультацией. Для принятия решений по конкретным ситуациям обратитесь к профессиональному налоговому консультанту или аудитору. Нормативная база актуальна на .