Уплата пени за несвоевременную уплату налога на прибыль — стандартная операция, но она требует строгого соблюдения правил налогового и бухгалтерского учета. Главное правило, которое необходимо помнить: пени не относятся на расходы по налогу на прибыль (п. 6 ст. 270 НК РФ). Ниже подробно разобраны проводки, нюансы учета и отражения в отчетности.
Нормативная база
- НК РФ ст. 75 — порядок исчисления и уплаты пени.
- НК РФ ст. 123 — сроки уплаты налога на прибыль (авансовых платежей).
- НК РФ ст. 270 п. 6 — запрет на учет пени в составе расходов по налогу на прибыль.
- ПБУ 18/02 (МСФО 12) / ФСБУ 25/2018 — учет расходов по налогу на прибыль (ПБУ 18/02 перестает действовать с 2025 г. для большинства организаций, заменяется ФСБУ 25/2018, принцип неучетности пени сохраняется).
- Приказ Минфина № 94н — план счетов (счет 68, 99, 51).
Суть операции: что такое пена по налогу на прибыль
Пена — это денежное взыскание, начисляемое за каждый календарный день просрочки уплаты налога (авансового платежа) в размере ключевой ставки Банка России (с 2021 г. — 1/300 ключевой ставки за каждый день просрочки, ст. 75 НК РФ).
Важно отличать:
- Пена — за просрочку платежа (исчисляется автоматически за каждый день).
- Штраф — за нарушение налогового законодательства (выявляется по итогам проверки, назначается решением налогового органа).
- И пени, и штрафы не учитываются в расходах по налогу на прибыль (п. 6 ст. 270 НК РФ).
Проводки в бухгалтерском учете
В бухгалтерии пена отражается как прочие расходы (Дебет 91.2 — Кредит 68), так как она уменьшает финансовый результат организации, но не является расходом по налогу на прибыль.
Начисление пени (самостоятельно или по требованию ФНС)
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
|---|---|---|
| 91.2 | 68 | Начислена пена за несвоевременную уплату налога на прибыль (авансовых платежей) |
Примечание: Субсчет по счету 68 выбирается в соответствии с видом налога (обычно 68.04 — Налог на прибыль).
Уплата пени из расчетного счета
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
|---|---|---|
| 68 | 51 | Уплачена пена по налогу на прибыль из банка |
Закрытие счета 91 в конце месяца
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
|---|---|---|
| 99 | 91.2 | Списана пена на финансовый результат (убыток) |
Отражение в налоговом учете (Налог на прибыль)
Согласно п. 6 ст. 270 НК РФ, в состав неоперационных расходов не включаются суммы пени (а также штрафов и иных санкций).
Это означает, что в налоговом учете:
- Проводки по начислению и уплате пени не делаются (нет дебита/кредита по счетам налогового учета).
- Сумма пени не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль текущего периода.
- Возникает постоянная налоговая разница (ПНР) (если применяется ПБУ 18/02) или разница между бухгалтерской прибылью и налоговой базой (по ФСБУ 25/2018).
Пример расчета ПНР (по ПБУ 18/02):
- Начислена пена: 10 000 руб. (Дт 91.2 — Кт 68).
- В бухучете: Расход 10 000 руб. → Убыток перед налогообложением уменьшился на 10 000.
- В налоговом учете: Расход 0 руб. → Налоговая база не изменилась.
- ПНР = 10 000 руб. × 20% = 2 000 руб.
- Проводка по ПНР: Дт 99 — Кт 68.04 (2 000 руб.).
Особенности за 2024–2026 годы (ФСБУ 25/2018)
С 2025 года (раннее применение возможно с 2024 г.) действует ФСБУ 25/2018 «Доходы и расходы». ПБУ 18/02 утрачивает силу.
- Отложенные налоговые активы/обязательства (ОНА/ОНО) на постоянные разницы (в т.ч. на пени) не формируются.
- Разница между бухгалтерским учетом (расход есть) и налоговым (расхода нет) отражается напрямую в отчете о финансовых результатах как часть расхода на налог на прибыль (строка 2410 «В том числе постоянные налоговые обязательства/активы» в новой форме ОФР) или в пояснениях.
- Проводка Дт 99 — Кт 68 на сумму «налог на пени» (ПНР) остается актуальной для отражения полной суммы расхода на налог на прибыль в бухучете.
Проводки по штрафам (для сравнения)
Если по итогам камеральной или выездной проверки начислен штраф (ст. 122 НК РФ — за необеспеченность налоговой базы, ст. 119 НК РФ — за несвоевременную сдачу декларации), проводки идентичны пене:
- Дт 91.2 — Кт 68, начисление штрафа.
- Дт 68 — Кт 51 — уплата штрафа.
- Дт 99 — Кт 91.2 — списание на финансовый результат.
- В налоговом учете: не учитывается (п. 6 ст. 270 НК РФ).
Списание просроченной пени (прошло 3 года, ст. 2005 ГК РФ)
Если налоговый орган не предъявил требование об уплате пени в течение 3 лет (общий срок исковой давности), организацию можно освободить от долга.
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
|---|---|---|
| 68 | 91.1 | Списана пена, по которой истек срок исковой давности (признана доходом) |
| 99 | 91.1 | Закрытие счета 91 (увеличение финансового результата) |
Налоговый учет: Сумма списанной пени не включается в доходы (п. 17 ст. 251 НК РФ — доходы в виде санкций за нарушение обязательств не учитываются, если они ранее не учитывались в расходах). Поскольку пена не была расходом, дохода при списании тоже нет. Налоговая разница не возникает.
Типичные ошибки бухгалтеров
- Учет пени в расходах по НП (Дт 68.04 / Кт 51 с аналитикой «расход»). Это грубое нарушение ст. 270 НК РФ, ведет к занижению налоговой базы и начислению доп. налога, пени и штрафа по ст. 122 НК РФ.
- Путаница между пеней и процентами по кредитам/займам. Проценты по займам учитываются в расходах (с ограничениями ст. 269 НК РФ), пена по налогам — никогда.
- Неучет ПНР (Дт 99, Кт 68). Приводит к расхождению строк 2410/2421 в Отчете о финансовых результатах и декларации по НП.
- Отражение пени на дебете счета 44/20/26/91.1. Пена не может быть включена в себестоимость продукции (Дт 20/23/25/26) или расходы на продажу/управление (Дт 44/26), только Дт 91.2.
Пример полной цепочки проводок (Сценарий)
Условие: Организация не уплатила авансовый платеж по налогу на прибыль за 1 квартал вовремя. Просрочка 10 дней. Ключевая ставка 18%. Налоговая база аванса 500 000 руб. Пена = 500 000 × 18% × 10 / 300 = 3 000 руб. Ставка НП 20%.
Бухгалтерский учет:
- Дт 91.2 — Кт 68.04 — 3 000 руб. (начислена пена).
- Дт 68.04 — Кт 51, 3 000 руб. (уплата пены).
- Дт 99 — Кт 91.2 — 3 000 руб. (списание расхода в конце месяца).
Налоговый учет / Расчет ПНР:
- Расход в бухучете: 3 000 руб.
- Расход в налоговом учете: 0 руб.
- ПНР = 3 000 × 20% = 600 руб.
- Дт 99 — Кт 68.04 — 600 руб. (учет постоянного налогового обязательства / корректировка расхода на налог).
- Расход на пени: 3 000 руб. (увеличивает убыток/уменьшает прибыль).
- Расход на налог (ПНР): 600 руб. (увеличивает убыток/уменьшает прибыль).
- Суммарное влияние на нетто-прибыль: -3 600 руб.
Отражение в отчетности
- Отчет о финансовых результатах (Ф. № 2): Пена входит в строку 2340 «Прочие расходы» (до 2025 г.) или в состав прочих расходов по ФСБУ 25. ПНР отражается в строке 2410 «В том числе постоянные налоговые обязательства» (новая форма) или увеличивает строку 2420 «Расход на налог на прибыль» (старая форма/пояснения).
- Декларация по налогу на прибыль: Сумма пени не заполняется в листе 02 (расходы). В листе 03 (расчет налога) она не влияет на базу.
- Пояснения к бухгалтерской отчетности: Рекомендуется раскрывать сумму пени, штрафов и соответствующую ПНР отдельно для понятности пользователям.
Ключевой момент при учете пени по налогу на прибыль — четкое разделение бухгалтерского и налогового учета. В бухучете это расход (Дт 91.2), уменьшающий прибыль отчетного периода. В налоговом учете — недопустимый расход, формирующий постоянную налоговую разницу. Грамотное оформление проводок (Дт 91;2 — Кт 68; Дт 68 — Кт 51; Дт 99 — Кт 91.2; Дт 99 — Кт 68 на сумму ПНР) исключит претензии со стороны проверяющих органов и обеспечит достоверность отчетности.