Вопрос учета пени за несвоевременную уплату налогов и сборов при определении налоговой базы по налогу на прибыль является одним из наиболее обсуждаемых в налоговой практике. Статья 270 Налогового кодекса РФ (НК РФ) прямо определяет перечень расходов‚ которые не учитываются для целей налогообложения прибылью. Понимание нюансов данного положения критически важно для корректного расчета налога и предотвращения начислений дополнительных сумм по итогам проверок.
Правовая основа: статья 270 НК РФ
Согласно п. 7 ст. 270 НК РФ‚ к расходам‚ не учитываемым для целей налогообложения прибылью‚ относятся:
«штрафы‚ санкции (в т.ч. пени) за нарушение законодательства Российской Федерации о налогах и сборах‚ а также иного законодательства Российской Федерации…»
Таким образом‚ общее правило недопускает уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму уплаченных пени за просрочку уплаты налогов‚ страховых взносов‚ а также за нарушения иного законодательства (административные штрафы‚ неустойки по гражданско-правовым договорам в определенных случаях и т.д.).
Почему пени не уменьшают налог на прибыль
Позиция законодателя и судебной практики основана на следующих принципах:
- Экономическое обоснование: Пени являются санкцией за нарушение обязательства по уплате налога в установленный срок. Это не расход‚ связанный с получением дохода или ведением хозяйственной деятельности‚ а последствие неисполнения платежного долга.
- Принцип справедливости: Допуск пени в расходы означало бы частичное перекладывание бремени ответственности за нарушение налогового законодательства на бюджет (за счет снижения налога на прибыль).
- Четкость нормы: Перечень неучтенных расходов в ст. 270 НК РФ является исчерпывающим (закрытым)‚ и суды последовательно отказывают налогоплательщикам в учете пени в составе расходов по налогу на прибыль (Определение ВАС РФ от № 11172/08‚ Определение ФАС Московского округа от № КА-А40/1366-10 и др.).
Важные нюансы и исключения
Несмотря на категоричность нормы‚ на практике возникают спорные ситуации‚ требующие грамотного разрешения:
Пени по налогам и сборах vs. Неустойки по договорам
Запрет на учет распространяется только на пени и штрафы за нарушение законодательства (налогового‚ административного и т.д.). Неустойки (штрафы‚ пени)‚ выплаченные по гражданско-правовым договорам (например‚ за нарушение сроков поставки‚ некачественные работы)‚ признаются расходами при соблюдении условий ст. 252 НК РФ (обоснованность‚ документальное подтверждение‚ связь с получением дохода).
Страховые взносы и пени по ним
Пени за несвоевременную уплату страховых взносов также не учитываются в расходах по налогу на прибыль (п. 7 ст. 270 НК РФ в редакции‚ действующей с 2017 г.‚ включает в запрет санкции за нарушение законодательства о страховых взносах). При этом сами страховые взносы‚ уплаченные в срок‚ включаются в расходы (п. 1 ст. 264 НК РФ).
Уплата пени за счет переплаты
Если пени гашена за счет переплаты по другому налогу (через зачет/возврат)‚ экономический смысл не меняется: налогоплательщик все равно несет расходы в виде упущенной возможности использовать переплату для погашения текущих обязательств. Суды подтверждают: способ погашения пени не влияет на невозможность ее учета в расходах по налогу на прибыль.
Учет в бухгалтерии и налоговом учете (ПБУ 18/02)
Различия в учете пени в бухгалтерском и налоговом учете приводят к возникновению постоянных налоговых активов (ПНА) (ранее — постоянных разниц).
| Вид учета | Отражение пени | Влияние на налоговую базу |
|---|---|---|
| Бухгалтерский (РСБУ / ФСБУ) | Признана в составе прочих расходов (Дт 91.2 / Кт 68‚ 69) в период выявления/уплаты. | Уменьшает финансовый результат (прибыль/убыток) отчетного периода. |
| Налоговый (ст. 270 НК РФ) | Не признается расходом. Не включается в состав расходов текущего или будущих периодов. | Не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль. |
| Образовывается постоянный налоговый актив (ПНА) = Сумма пени × Ставка налога на прибыль (20%). | Увеличивает начисленный налог на прибыль в отчетности (стр. 2420 Отчета о финансовых результатах). |
Проводки по ПБУ 18/02:
- Дт 91.2 — Кт 68 (69) — начисление пени в бухучете (расход).
- Дт 68 (69), Кт 51 — уплата пени.
- Дт 99 — Кт 68 — учет ПНА (увеличение начисленного налога на прибыль на сумму: Пени × 20%).
Практический пример
Ситуация: Организация заплатила налог на прибыль за 2025 год с просрочкой 30 дней. Начислена пена в размере 50 000 руб. Ставка налога на прибыль — 20%.
- Бухучет: Расход 50 000 руб. → Прибыль до налогообложения снизилась на 50 000 руб.
- Налоговый учет: Расход 50 000 руб. НЕ признается. Налоговая база выше бухгалтерской на 50 000 руб.
- ПНА: 50 000 руб. × 20% = 10 000 руб.
- Результат: В декларации по налогу на прибыль налоговая база будет больше бухгалтерской прибыли на 50 000 руб. В отчете о финансовых результатах начисленный налог на прибыль будет включать 10 000 руб. ПНА.
Судебная практика: ключевые позиции
Высшие суды последовательно держат линию недопущения пени в расходы:
- Постановление Пленума ВАС РФ от № 12 (п. 22): расходы в виде пени‚ уплаченной за несвоевременную уплату налогов‚ не учитываються.
- Определение ФАС Северо-Западного округа от № 56-1531/2018: пени за несвоевременную уплату авансовых платежей по налогу на прибыль не уменьшают налоговую базу текущего или последующих налоговых периодов.
- Актуально на 2024–2026 гг.: Изменения в ставках пени (ключевая ставка ЦБ РФ) влияют только на размер пени‚ но не меняют порядка ее налогового учета по налогу на прибыль.
Рекомендации для налогоплательщиков
- Своевременная уплата: Самый эффективный способ избежать потерь — платить налоги и взносы в установленные сроки (ст. 284‚ 286‚ 287 НК РФ для авансовых платежей).
- Раздельный учет: Обеспечьте настройку учетной политики и ПО (1С и др.) для автоматического формирования ПНА по пени. Ручной учет повышает риск ошибок в декларации.
- Проверка декларации: В строке 030 «Расходы‚ не учитываемые для целей налогообложения» (Раздел 2 Декларации по налогу на прибыль) должна отражаться сумма пени‚ увеличенная на сумму ПНА (или учитываться через корректировку налоговой базы).
- Не путать с НДС: Пени за несвоевременную уплату НДС также не включаются в расходы по налогу на прибыль. По НДС пени не являются налогом и не вычитаются (п. 1 ст. 170 НК РФ — вычет только налога‚ представленного покупателем).
Пени за несвоевременную уплату налогов‚ страховых взносов и других обязательных платежей не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Это незыблемое правило‚ закрепленное в п. 7 ст. 270 НК РФ и подтвержденное многолетней судебной практикой.
Игнорирование этого требования ведет к занижению налоговой базы‚ начислению дополнительных сумм налога‚ пени (уже за занижение базы) и штрафов по ст. 122 НК РФ (20% или 40% от недополученной суммы). Грамотная организация налогового учета с выделением постоянных налоговых активов (ПНА) позволяет корректно отражать финансовый результат в отчетности и минимизировать налоговые риски.
Данная статья носит информационный характер и не является правовым консультированием. Для принятия решений по конкретным ситуациям рекомендуется обратиться к профессиональному налоговому консультанту или аудитору. Нормативная база актуальна на г.