Переоценка товаров — распространенная операция в деятельности торговых организаций. Изменение рыночных цен, инфляция, уценка сезонных или устаревших товаров — все это заставляет бухгалтера пересматривать учетную стоимость запасов. Однако ключевой вопрос, который возникает у специалистов: как результаты переоценки влияют на налог на прибыль? Разберем эту тему подробно.
Что такое переоценка товара
Переоценка товара — это изменение его учетной (балансовой) стоимости в бухгалтерском учете. Она может происходить в двух направлениях:
- Дооценка, увеличение стоимости товара (например, при росте рыночных цен);
- Уценка — уменьшение стоимости товара (при снижении рыночных цен, потере потребительских свойств, моральном устаревании, истечении сроков годности).
В бухгалтерском учете переоценка товаров отражается в соответствии с ФСБУ 5/2019 «Запасы», который требует оценивать запасы на отчетную дату по наименьшей из величин: фактической себестоимости или чистой стоимости продажи. Если чистая стоимость продажи снизилась, организация обязана создать резерв под снижение стоимости запасов.
Общее правило: переоценка не влияет на налог на прибыль
Главный принцип, который необходимо запомнить: в налоговом учете результаты переоценки товаров не учитываются. Это следует из положений Налогового кодекса РФ.
Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ (по аналогии применяемому и к товарам), при проведении переоценки (уценки) стоимости объектов на рыночную стоимость положительная или отрицательная сумма такой переоценки не признается доходом или расходом, учитываемым для целей налогообложения прибыли.
Таким образом:
- дооценка товара не увеличивает налогооблагаемую прибыль;
- уценка товара не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль;
- стоимость товара в налоговом учете не корректируется на сумму переоценки.
Как формируется стоимость товаров в налоговом учете
В налоговом учете стоимость товаров определяется исходя из цен их приобретения (статья 320 НК РФ). В стоимость приобретения могут включаться:
- цена, уплаченная поставщику;
- транспортно-заготовительные расходы (если они не учитываются отдельно);
- таможенные пошлины и сборы;
- иные расходы, непосредственно связанные с приобретением;
Именно эта стоимость списывается в расходы при реализации товара одним из методов, закрепленных в учетной политике:
- по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
- по средней стоимости;
- по стоимости единицы товара;
Результаты бухгалтерской переоценки на эту стоимость никак не влияют.
Уценка товара: когда расходы все-таки можно учесть
Хотя сама уценка в налоговом учете не признается расходом, существуют ситуации, когда потери, связанные со снижением стоимости товара, можно учесть при расчете налога на прибыль:
Реализация товара по сниженной цене
Если товар фактически продан по цене ниже покупной стоимости, убыток от такой реализации учитывается в общем порядке — доходы от продажи уменьшаются на стоимость приобретения товара. Отдельных ограничений для товаров (в отличие от основных средств) НК РФ не устанавливает.
Порча и утрата товарных качеств
Если товар испорчен, утратил потребительские свойства и подлежит списанию, его стоимость может быть учтена в составе расходов при наличии подтверждающих документов (акт о порче, списании, результаты инвентаризации). Такие потери могут рассматриваться как потери от недостачи или порчи при хранении и транспортировке в пределах норм естественной убыли (подпункт 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ) либо как внереализационные расходы в обоснованных случаях.
Резерв под снижение стоимости запасов
Важно: резерв под снижение стоимости товаров, создаваемый в бухгалтерском учете по ФСБУ 5/2019, в налоговом учете не создается. Суммы отчислений в этот резерв не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Возникновение разниц по ПБУ 18/02
Поскольку переоценка отражается в бухгалтерском учете, но не признается в налоговом, возникают разницы, которые необходимо учитывать в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций».
Например, при создании резерва под снижение стоимости товаров:
- в бухучете признается расход (Дебет 90 — Кредит 14);
- в налоговом учете расхода нет;
- возникает вычитаемая временная разница, формирующая отложенный налоговый актив (ОНА): Дебет 09, Кредит 68.
Когда товар будет реализован или списан, временная разница погашается, и ОНА списывается: Дебет 68, Кредит 09.
Переоценка основных средств: краткое сравнение
Аналогичный подход действует и для основных средств. Согласно разъяснениям Минфина и ФНС России, результаты переоценки ОС, проведенной в бухгалтерском учете (в т.ч. по ФСБУ 6/2020):
- не учитываются в качестве доходов или расходов;
- не изменяют первоначальную стоимость ОС в налоговом учете;
- не влияют на сумму амортизации для целей налога на прибыль;
- при реализации переоцененного ОС остаточная стоимость определяется без учета переоценки — по данным налогового учета.
Продажа переоцененного основного средства отражается в налоговом учете по общим правилам статьи 268 НК РФ.
Практические рекомендации
- Ведите раздельный учет. Стоимость товаров в бухгалтерском и налоговом учете может различаться — используйте налоговые регистры.
- Документально оформляйте уценку. Приказ руководителя, акт переоценки, инвентаризационные описи — все это подтвердит обоснованность операций.
- Применяйте ПБУ 18/02; Корректно отражайте отложенные налоговые активы и обязательства, возникающие из-за различий учета.
- Проверяйте цены реализации. При продаже товаров по ценам значительно ниже рыночных взаимозависимым лицам налоговые органы могут проверить соответствие цен рыночным (статья 105.3 НК РФ).
- Закрепите порядок в учетной политике. Определите методы оценки товаров и порядок ведения налогового учета.
Переоценка товаров — это инструмент бухгалтерского учета, позволяющий показать достоверную стоимость запасов в отчетности. Однако для целей налога на прибыль результаты переоценки значения не имеют: ни дооценка, ни уценка не признаются доходами или расходами и не изменяют налоговую стоимость товаров. Расходы формируются только при фактической реализации или обоснованном списании товара. Возникающие различия между бухгалтерским и налоговым учетом отражаются по правилам ПБУ 18/02 через отложенные налоговые активы и обязательства.
Грамотная организация раздельного учета и корректное документальное оформление операций переоценки помогут избежать ошибок при расчете налога на прибыль и претензий со стороны налоговых органов.