Статья посвящена порядку формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций, действовавшему в 2013 году. Нормативной основой являлась Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в редакции, действовавшей на указанный период (с учетом изменений, вступивших в силу с по Федеральному закону от № 290-ФЗ).

Общие принципы определения налоговой базы (ст. 274 НК РФ)

В соответствии со ст. 274 НК РФ, налоговая база по налогу на прибыль определяется как разница между доходами и расходами налогоплательщика, учтенными в соответствии с правилами Главы 25 НК РФ.

Формула: Налоговая база = Доходы (ст. 247–251 НК РФ) – Расходы (ст. 252, 254–268, 270, 272 НК РФ)

Важным принципом 2013 года было разделение доходов и расходов на две категории для целей учета:

• От реализации (основной деятельности) — доходы/расходы от продажи товаров, работ, услуг, имущественных прав.
• Внереализационные — иные доходы/расходы, не связанные напрямую с процессом реализации (проценты, дивиденды, курсовые разницы, штрафы, доходы от участия в других организациях и т.д.).

Правило раздельного учета: Убытки от внереализационных операций могли уменьшать налоговую базу только в пределах доходов от внереализационных операций (п. 2 ст. 274 НК РФ). Перенос убытков внереализационной деятельности на реализационную базу (и наоборот) не допускался.

Состав доходов (ст. 247–251 НК РФ)

Доходы от реализации (ст. 249 НК РФ)

К доходам от реализации относились денежные средства и/или имущественные права, полученные от продажи:

• Товаров (работ, услуг) собственного производства;
• Приобретенных товаров;
• Имущественных прав (лицензий, патентов, ноу-хау, товарных знаков и др.);
• Результатов интеллектуальной деятельности;
• Основных средств и иного имущества, подлежащего амортизации;
• Иных активов (материалов, полуфабрикатов и т.д.).

Момент возникновения дохода (ст. 250 НК РФ): Дата отгрузки (передачи) имущества или дата принятия акта выполненных работ/оказанных услуг. Для отдельных операций (например, розничная торговля) моментом был день получения денежных средств.

Внереализационные доходы (ст. 251 НК РФ)

Ключевые виды внереализационных доходов в 2013 году:

1. Процентные доходы (по кредитам, займам, облигациям, вкладам).
2. Дивиденды (доходы от участия в уставных капиталах других организаций). Важно: дивиденды от российских организаций облагались по ставке 0% (если доля участия не менее 50% и владение не менее 365 дней — ст. 284 НК РФ), иные — по 15% (резидентам) / 15% (нерезидентам).
3. Курсовые разницы (положительные) по операциям в валюте.
4. Доходы в виде безвозмездно полученного имущества (кроме вкладов в уставный капитал).
5. Доходы от аренды имущества (если аренда не является основным видом деятельности).
6. Штрафы, пени, неустойки (в т.ч. за нарушение договорных обязательств).
7. Восстановленные ранее списанные резервы (на сомнительные долги, обесценивание запасов).
8. Доходы в виде разницы между учетной стоимостью и рыночной ценой при реализации товаров по заниженным/завышенным ценам (п. 1 ст. 251 НК РФ в ред. ФЗ-290);

Состав расходов (ст. 252, 254–268, 270, 272 НК РФ)

Для включения в расходы должны были выполняться условия ст. 252 НК РФ: обоснованность, документальное подтверждение, связь с получением доходов, не Kapital’ny charakter (не связаны с приобретением/созданием амортизируемого имущества).

Классификация расходов (ст. 254, 255, 272 НК РФ)

Расходы подразделялись на прямые и косвенные только для целей учета расходов от реализации:

• Прямые расходы (ст. 254 НК РФ): Материальные затраты (сырье, материалы, закупленные полуфабрикаты), трудовые выплаты персонала производства, отчисления на соцстрах, амортизация основных средств производства, расходы на услуги сторонних организаций по производству работ/услуг.
• Косвенные расходы (ст. 255 НК РФ): Управленческие расходы, расходы на содержание общего хозяйства, расходы на подготовку и запуск производства, реклама (в установленных пределах), расходы на обучение, командировочные управленческого персонала и т.д.

Важно для 2013 г.: Прямые расходы списывались в отчетный период (метод «по факту»), косвенные, также в отчетный период (метод «по факту»), так как с 2012 г. был отменен нормативный лимит на перенос косвенных расходов (ранее действовавший коэффициент 0.3/0.7).

Расходы, не связанные с реализацией (ст. 265, 266, 270 НК РФ)

• Проценты по кредитам/займам (с ограничением по ставке — п. 4 ст. 269 НК РФ).
• Амортизация имущества, не используемого в производстве.
• Курсовые разницы (отрицательные).
• Резервы (на сомнительные долги — ст. 266, на обесценивание запасов, ст. 267, на отпускные выплаты — ст. 268, на ремонт основных средств — ст. 269).
• Расходы на НИОКР (ст. 262 НК РФ) — с возможностью увеличенного коэффициента 1.5 (для определенных видов НИОКР).
• Расходы на социальные нужды (в пределах 4% от фонда оплаты труда, п. 20 ст. 255 НК РФ).
• Представительские расходы (в пределах 4% от фонда оплаты труда — п. 21 ст. 255 НК РФ).
• Расходы на рекламу (в пределах 1% от выручки от реализации — п. 22 ст. 255 НК РФ).

Неучитываемые расходы (ст. 270 НК РФ)

Строгий перечень расходов, не подлежащих учету при определении налоговой базы (в т.ч.: дивиденды выплаченные, налоги/сборы/пени за их несвоевременную уплату, расходы на приобретение неамортизируемого имущества, расходы на содержание личного транспорта, расходы на оплату труда сверх установленных норм без КТУ и т.д.).

Амортизация основных средств (ст. 256–260 НК РФ)

В 2013 году действовала система амортизационных групп (1–10 групп) и методы начисления:

• Линейный метод (обязателен для 1–3 групп, зданий, сооружений, передаточных устройств).
• Нелинейный метод (ускоренная амортизация, коэф. до 3.0 для 3–7 групп, до 2.0 для 8–10 групп, по решению организации).

С 2012 года (ФЗ-290) введен ускоренный коэффициент амортизации (К = 2.0) для вновь введенных в эксплуатацию основных средств 3–7 групп (кроме зданий/сооружений) в течение 12 месяцев с момента ввода. В 2013 году данная норма действовала.

Учет убытков прошлых лет (ст. 283 НК РФ)

Убытки, полученные в налоговых периодах, предшествующих отчетному, могли уменьшать налоговую базу текущего периода.

• Срок переноса: Неограниченный (с 2007 г. отменен 10-летний срок).
• Ограничение по сумме: В 2013 году действовало ограничение — убытки прошлых лет могли покрыть не более 50% налоговой базы текущего налогового периода (п. 4 ст. 283 НК РФ в ред. ФЗ-290). Данное ограничение действовало до 2017 года.
• Убытки от реализации и внереализационной деятельности переносятся и зачитываются раздельно.

Особенности 2013 года (Ключевые изменения ФЗ-290, действовавшие в 2012–2013 гг.)

1. Ставка налога: 20% (2% — федеральный бюджет, 18% — бюджет субъекта РФ). Субъекты РФ могли снизить региональную ставку до 13.5% для отдельных категорий налогоплательщиков (итого 15.5%).
2. Отмена коэффициента переноса косвенных расходов: Косвенные расходы полностью учитывались в отчетном периоде.
3. Ускоренная амортизация (К=2): Для новых ОС 3–7 групп.
4. Ограничение убытков прошлых лет (50%): Введено с 2012 г.
5. Резерв на сомнительные долги: Порядок создания регламентирован ст. 266 НК РФ (создается ежемесячно, размер определяется налогоплательщиком самостоятельно, но не более суммы задолженности).
6. Контролируемые сделки (передаточное ценообразование): Ст. 20.1–20.3 НК РФ (введение понячия «рыночная цена», уведомление о контролируемых сделках, документализация).
7. Тонкое капитализирование (ст. 269 НК РФ): Ограничение учета процентов по займам от зависимых лиц (коэф. 3/1 для связанных сторон, не являющихся банками).

Налоговые периоды и авансовые платежи (ст. 285, 286 НК РФ)

• Налоговый период: Календарный год.
• Отчетные периоды: 1 квартал, полугодие, 9 месяцев.
• Авансовые платежи: Уплачивались по результатам каждого отчетного периода. Порядок расчета: накопленный от начала года (показательный метод) или по факту (на выбор налогоплательщика, закрепляется за год).

Отчетность

В 2013 году налогоплательщики сдавали Декларацию по налогу на прибыль (утв. Приказом Минфина РФ от № 61н) в налоговый орган по месту нахождения не позднее 28 марта года, следующего за отчетным годом (в 2014 г. за 2013 г.).

Налоговая база по налогу на прибыль в 2013 году формировалась на основе строгого разделения доходов и расходов на реализационные и внереализационные, с применением кассового метода учета (момент оплаты/получения) для большинства операций, за исключением момента возникновения доходов от реализации (отгрузка). Ключевыми особенностями периода были отмена нормирования косвенных расходов, введение ограничения на зачет убытков прошлых лет (50%) и возможность применения ускоренной амортизации для обновления основных фондов. Применение данных норм требовало тщательного документирования каждого бизнес-операции и соблюдения правил учетной политики организации для целей налога на прибыль.

Дисклеймер: Данная статья носит информационный характер и отражает состояние законодательства (НК РФ Гл. 25) на 2013 год. Для применения к текущим периодам необходимо обращаться к действующей редакции Налогового кодекса РФ.